Смотреть что такое "05 счет" в других словарях. Смотреть что такое "05 счет" в других словарях "Возврат запасных частей из переработки"

В рамках статьи в сжатом виде представлен необходимый минимум нормативных и методических требований по организации грамотного бухгалтерского учета на счете 10, на участке «Материалы». Эти теоретические основы по счету 10 «Материалы» должен обязательно знать работник, чтобы исполнять свои трудовые функции по профстандарту «Бухгалтер по учету материалов».

Статья рассматривает:

• Основные особенности работы бухгалтера со счетом 10;
• Ключевые моменты работы со счетом 10, счетом 15, счетом 16;
• Практические рекомендации по работе с субсчетами счета 10;
• Правила признания материалов как части МПЗ;
• Что должен указать бухгалтер в своей учетной политике по работе со счетом 10;
• Последние изменения в законодательстве для малых предприятий по упрощению отражения операций, связанных с приобретением материалов (в связи с обновленной редакцией ПБУ 5/01 и ПБУ 6/01, действующими с 20.06.2016г.);
• Отработка на практических примерах нового нормативно разрешенного подхода к принятию на учет материалов только по цене поставщика для малых предприятий;
• Внесение изменений в учетную политику после 20.06.2016г. малыми предприятиями, решившими упростить бухгалтерский учет по принятию на учет материалов.

Преимущества статьи:

• В рамках статьи дано все необходимое для грамотной и осознанной работы по профстандарту «Бухгалтер по учету материалов»;
• Статья будет полезна для начинающих бухгалтеров;
• Помогает понять формулировки элементов Учетной политики, заложенные в бухгалтерских программах 1С в части работы со счетом 10;
• Доступный язык изложения.

Когда по накладной в организацию поступает та или иная вещь начинающий бухгалтер пребывает в замешательстве и не может понять, каким образом принять к учету приобретенные ценности. Материалы? Основные средства? Товары? На какой счет или субсчет оприходовать?

Данная статья призвана дать возможность лучше понять особенности учета на счете 10 «Материалы». Разумеется, никто не отменял законодательных и нормативных документов. Однако нормативный язык не все могут интерпретировать в правильном русле.

Итак, поговорим о счете 10 «Материалы», рассмотрим ключевые моменты, необходимые для понимания учета на этом счете, и практической стороне методологии учета.

Для того чтобы что-то отразить на счете 10 «Материалы», необходимо убедиться, что это «что-то» имеет право быть принятым на этот счет.

Поскольку в бухгалтерском законодательстве отдельного определения такой категории как «Материалы» нет, необходимо для начала прояснить суть терминов – Материалы, МПЗ, ТМЦ.

Само название указывает на сущность этой категории объекта учета. Чем бы организация ни занималась: бизнесом или некоммерческой деятельностью — для обеспечения этой деятельности ей понадобятся:

• Имущество, которое образует материальную основу конечного продукта организации (основные материалы);
• Имущество, способствующее самому процессу труда (вспомогательные материалы);
• Кроме того, необходим некоторый комплекс вещей для того, чтобы организовать сам рабочий процесс, то есть для реализации управленческой функции.

А для того чтобы обеспечить непрерывность различных стадий и процессов работы, этими вещами надо запастись: создать запасы в необходимом разумном количестве и обеспечить их сохранность в местах хранения. Поэтому такого рода имущество принимается к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов (МПЗ).

В процессе операционного цикла материалы расходуются, теряя свою первоначальную материальную форму, и стоимость использованных материалов целиком включается в стоимость конечного продукта. Таким образом, эти материалы перешли уже в состав продукции и их жизненный цикл как материалов в организации закончился. И теперь можем говорить о них, лишь рассуждая о стоимости затрат в виде материалов в одной единице продукции, в 1 часе произведенных ремонтных работ, в 1% каких-либо оказанных услуг. Первоначальная материальная форма исчезла и в измененном состоянии, фрагментарно, материалы присутствуют уже теперь в конечном продукте компании.

Принимая во внимание все выше сказанное, мы не допустим такой ошибки и не станем относить приобретенную электроэнергию на счет 10 «Материалы». Да, она имеет единицу измерения «кВт», используется в производственной деятельности, но она не имеет материальной формы, ее нельзя поместить на склад и хранить, нельзя передать из одного подразделения в другое.

И еще один момент. Все имущество, принадлежащее организации на праве собственности, отнесенное к категории материалов, входит в состав ТМЦ (товарно-материальных ценностей). Слово ценность указывает на то, что материалы могут быть проданы сами по себе и использованы для производства, конечный продукт которого, будучи проданным, принесет прибыль, то есть они являются элементом хозяйственного богатства.

Резюме

Бухгалтер примет к бухгалтерскому учету такие активы как материалы в качестве МПЗ и отнесет их на счет 10 «Материалы», если они, имея самостоятельную ценность, а не в составе какой-либо вещи:

• Будут использоваться в качестве материалов, необходимых для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, изменяя форму, состав, состояние;
• Будут использоваться, как правило, в соответствии с установленными нормами или нормами делового оборота;
• Полностью исчезают и свою стоимость полностью переносят на выпущенную продукцию, работу или оказанную услугу;
• Или, оказавшись невостребованными, будут проданы, хотя первоначально поступившие материальные ценности не были предназначены для продажи.

Основные законодательные и нормативные акты, регулирующие категорию «Материалы»

Правила признания материалов как части МПЗ и их учет регулируются:

• Нормами Федерального закона от 06.12.2011г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» в последней редакции;
• ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (ред. от 16.05.2016г.);
• Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов;
• ПБУ 1/2008 под названием «Учетная политика организации».

Это минимум, который требуется от бухгалтера, являющегося кандидатом на участок ТМЦ любой организации.

Определившись, что поступившие вещи относятся к категории «Материалы» в составе МПЗ, имеем право отразить их на счете 10 «Материалы».

Теперь стоит новая задача — правильно организовать учет в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по применению Плана счетов (утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000г. №94н, с изменениями от 08.11.2010г. №142н).

Общее представление о счете 10 «Материалы»

Счет 10 бухгалтерского учета — это синтетический счет «Материалы», предназначен для обобщения информации о наличии и движении всей совокупности материалов, то есть всех материалов в целом. Сумма на счете указывается в денежном выражении.

Этот счет относится к категории активных, а значит входящее сальдо будет находиться в дебете счета, все поступления на учет будут проходить по дебету счета, а расходы и снятие с учета будут проходить по кредиту. Конечное сальдо будет находиться в дебете счета 10. Отрицательная сумма на Дт 10 будет свидетельствовать об ошибке.

Схематично в разрезе хозяйственных событий это можно изобразить так:

Для отражения всего многообразия материалов, с которыми приходиться работать бухгалтеру, к счету должна быть открыта аналитика, то есть подробная характеристика. В программных продуктах 1С аналитический учет идет через названия субконто.

Составляющие аналитического учета

Номенклатура

Учет ведется по каждому наименованию. Если поступают материалы, наименования которых указываются в одной единице измерения, допустим, в рулонах, а для использования на месте необходимо определенное количество метров, то произведится пересчет одних единиц измерения в другие. В бухгалтерских программах 1С это возможно сделать через механизм разукомплектации.

Партии

Учет по партиям означает, что ведется учет по каждому документу поступления, с указанием даты и номера документа.

Склады

Учет по складам означает отражение информации по местам хранения нормативно, материалы должны поступать на склад под материальную ответственность работника. Даже если нет склада как такового, но материалы в какое-то место все-таки поступают. Необходимо в Учетной политике зафиксировать место хранения, присвоив ему название, допустим: «Офис».

Подразделения

Данная аналитика раскрывает информацию о местах возникновения затрат. Допустим, если поступили канцелярские товары для офиса, указывается место использования материалов – «АУП» и т.д. Этот аналитический учет обязателен при использовании программных продуктов 1С.

Очень важно! Без указания подразделения (то есть где, собственно, будут использовать приобретенное) бухгалтерская программа 1С не произведет процедуру закрытия месяца.

Важно! Должно обязательно сохраняться равенство данных аналитического учета оборотам и остаткам синтетического учета по состоянию на последний календарный день каждого месяца.

Субсчета к 10 счету, классификация материалов по субсчетам и практика работы с ними

К счету 10 открываются субсчета. В плане счетов они обозначаются через точку. Приставка «суб» означает подчиненный. Именно поэтому все субсчета выступают как составляющие счета 10.

Познакомимся с субсчетами к 10 счету. Названия субсчетов и их количество в типовом плане предопределены. В Инструкции к плану счетов приводится список видов материалов, которые отражаются на каждом субсчете.

Сразу оговоримся, что перечень видов материалов, рекомендуемый Инструкцией к плану счетов — не жесткий. Критерии отнесения приобретенных материалов на тот или иной субсчет достаточно условные. Нумерация субсчетов синтетического счета 10 Материалы в типовом плане построена по мере значимости в производственном цикле предприятия. Поэтому следует понимать основной хозяйственный процесс, протекающий в компании, в результате которого изготавливается конечный продукт, а затем продается.

Каждая организация самостоятельно должна определить, на каком субсчете учитывать приобретенные материалы, проанализировав свой производственный цикл.

Как проанализировать? Например, куда отнести канцтовары?

Нет четких ориентиров. Из обычаев делового оборота материалы учитывают на субсчете 10.09. Для анализа нужно отталкиваться от уставной деятельности компании. Для чего создано предприятие, в чем измеряется конкретный конечный продукт, какую роль в этом играют канцтовары:

• В сфере консультационных услуг канцтовары — это очень важная часть производственного процесса. Принимаем решение отражения поступления канцтоваров на субсчет 10.01
• В сфере образования – так же.

Допустим, вы — бухгалтер в коммерческом детском саду. Куда отнести простыни? Детский сон является частью воспитательного производственного процесса. Вы принимаете решение — отразить на субсчете 10.01.

Принятое решение закрепляется в Учетной политике через рабочий план счетов, где конкретно перечисляются используемые субсчета и расписывается, что преимущественно будет туда включено.

Субсчет 10.01 «Сырье и материалы»

Здесь учитывается наличие и движение:

а) Имущества, которое составляет основу изготавливаемого конечного продукта (продукции, работ, услуг). Они являются необходимыми составляющими единицы произведенной продукции, единицы оказанных работ или услуг.

Так будет отражать строительные материалы предприятие, ведущее подрядную строительную деятельность. Но, если компания сама изредка что-то строит, то эти строительные материалы будут приниматься на учет на другой субсчет — 10.08.

Предприятие, оказывающее консультационные услуги (бухгалтерские, юридические, маркетинговые и т.п.) имеет право показать на этом счете офисную бумагу, так как в результате воздействия интеллектуального труда эта бумага потеряла свою первоначальную форму. Знания специалистов превратились в ценную информацию, отображенную на бумаге. Однако многие бухгалтера такие материалы отражают на счете 10.06.

Как правило, основные материалы расходуются прямо пропорционально количеству выпускаемого конечного продукта. Понимая это, закрепляете в учетной политике, что преимущественно отражается на этом субсчете в составе основных материалов.

б) Сырьё.

Сырьем принято называть продукцию сельского хозяйства и добывающей промышленности.

в) Вспомогательных материалов, которые тоже участвуют в основном производственном процессе, играя подсобную роль. Они воздействуют на основные материалы для придания продукту определенных свойств.

Допустим, предприятие выпускает елочные украшения, тогда красители и химикаты будут являться вспомогательными материалами. Расход вспомогательных материалов может быть не связан с количеством конечного продукта напрямую.

Понимая вышесказанное, можно легко определиться с видами материалов, которые необходимо отражать на субсчетах. Решение закрепляется в Учетной политике и в рабочем Плане счетов. Не воспринимайте рабочий План счетов как формальность, «привяжите» его к производственному процессу в компании.

Субсчет 10.02 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции, детали»

Субсчет 10.03 «Топливо»

Топливо условно разделяется на:

• Технологическое — для технологического производственного процесса;
• Двигательное — горючее для двигателей, так называемые горюче-смазочные материалы или ГСМ;
• Хозяйственное — для отопления.

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

Если есть служебный транспорт или различные агрегаты (бензокосилки, бензогенераторы), то потребуются ГСМ. К горюче-смазочным материалам относятся:

• Все виды топлива — газ, дизель, бензин;
• Смазочные материалы — масла, смазки, применяемые в процессе ремонта, обслуживания и эксплуатации транспорта;
• Тормозные, охлаждающие жидкости.

На этом счете необходимо обеспечить учет по каждому агрегату и каждому транспортному средству.

Практический пример отражения операций по приобретению ГСМ по топливным картам с указанием ключевых моментов учета рассмотрен в нашей .

Субсчет 10.04 «Тара и тарные материалы»

На этом субсчете принято отражать предметы, используемые для упаковки, транспортировки и хранения различных материалов и продуктов. К таре относятся мешки, ящики, коробки, бочки, банки, бутыли и т.д.

Мы часто видим бутыли, установленные на кулере. Это как раз тара. Тара бывает возвратная, как эти бутыли, так и невозвратная: вскрыли упаковку — и она осталась у вас. Есть тонкости бухгалтерского учета двух этих видов тары.

Субсчет 10.05 «Запасные части»

Здесь отражаем материалы, которые используются для ремонта и замены износившихся деталей машин, оборудования.

Субсчет 10.06 «Прочие материалы»

На этом субсчете отражаются возвратные отходы, то есть остатки сырья, остатки основных, вспомогательных материалов, покупных полуфабрикатов, которые образовались из материалов в процессе их переработки в готовый продукт. Отходы утратили свойства исходных, но не превратились в мусор (опилки, обрезки). Возвратные материалы еще обладают некоторой ценностью. Их можно использовать внутри организации или продать, например, сформировав наборы для детского творчества. Также здесь можете отражать предметы офисного и хозяйственного обзаведения, непосредственно не используемые в основном производственном цикле.

Субсчет 10.08 «Строительные материалы»

Если что-то строите и ремонтируете и это является основной деятельностью, тогда стройматериалы относятся на счет 10.01. Но если предприятие, например застройщик, закупает материалы, чтобы отдать подрядчику, то отражается данный вид материалов на счете 10.08. Так же поступайте, если строительство не является основной деятельностью организации.

Субсчет 10.09 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»

• Хозяйственные принадлежности — это предметы общехозяйственного назначения.
• Инвентарь — это предметы технического назначения, которые участвуют в производственном процессе и общехозяйственном цикле, но не могут быть отнесены к основным средствам.

Например, офисное оборудование и прочие объекты, которые будут использоваться более 12 месяцев, и компания не планирует в дальнейшем его продать.

Здесь можно отразить малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, основные средства, менее 40 000 руб.

Субсчет 10.10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе»

Специальный инструмент и специальные приспособления — технические средства, обладающие индивидуальными (уникальными) свойствами и предназначенные для обеспечения условий изготовления (выпуска) конкретных видов продукции (выполнения работ, оказания услуг).

Специальной одеждой служат средства индивидуальной защиты работников, специальная обувь и предохранительные приспособления. К ней можно отнести комбинезоны, костюмы, куртки, брюки, халаты, полушубки, различную обувь, рукавицы, очки, шлемы. В большом количестве спецодежду используют на вредных производствах, в строительстве, в клиринговых компаниях.

Основная идея: Спецодежда предназначена для использования работником при выполнении трудовой функции. Сразу оговоримся, что фирменная одежда не подпадает под понятие спецодежды.

Учет спецодежды должен быть организован в порядке, определенном Методическими указаниями.

Субсчет 10.11 «Специальная одежда в эксплуатации»

Название говорит само за себя. Особую группу составляют малоценные основные средства. С одной стороны, они используются в организации более года, а с другой — их стоимость незначительна.

В настоящее время лимит стоимости в целях бухгалтерского учета составляет 40 000 руб. Компания вправе утвердить стоимостной лимит отнесения таких основных средств в состав ТМЦ, чтобы учитывать их в соответствии с нормами изложенными в ПБУ 5/01. Факт такого подхода к учету малоценных основных средств закрепляется в Учетной политике. В противном случае контролирующие органы посчитают малоценные предметы за основные фонды.

А вот как 10 счет по субсчетам выглядит в программе 1С 8.3 Бухгалтерия:

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 «Материалы»

Общее представление об оборотно-сальдовой ведомости

В течение месяца, а тем более года, у бухгалтера накапливается множество проводок. Все эти проводки попадают в журнал проводок в виде удобном для анализа и работы. В сгруппированном и обобщенном виде информация попадает в регистры бухгалтерского учета.

Наиболее часто используемым регистром в бухгалтерской практике является оборотно-сальдовая ведомость (ОСВ), которая представляет собой отчет общего характера, то есть сводный отчет.

Оборотно-сальдовая ведомость — это таблица, в которой сгруппирована информация о начальных и конечных остатках и об оборотах каждого бухгалтерского счета за отчетный период. На основании этого отчета возможен анализ ситуации на каждую конкретную дату, а не только на конец отчетного периода.

Основные особенности ОСВ и нюансы при ее формировании по счету 10

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 имеет свои особенности, так как счет 10 один из немногих, который согласно типовому плану счетов, следует в обязательном порядке вести:

• По отдельным наименованиям;
• Количеству;
• Местам хранения, ведь один и тот же материал может храниться на разных складах.

Специфика формирования ОСВ по счету 10 заключается в разнообразии номенклатур, складов, материально-ответственных лиц и большом объеме первичных документов. ОСВ формируется сначала по каждому складу, затем все ведомости по складам собираются в сводную ОСВ.

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 10,сформированная в разрезе складов, показывает остатки материальных запасов у каждого материально-ответственного лица.

ОСВ можно составлять как по отдельным субсчетам счета 10, так и по синтетическому счету 10 в целом. Данные по остатку синтетического счета из оборотно-сальдовой ведомости переносятся в бухгалтерский баланс.

Счет 10 активный — это значит, что сальдо счета может быть только дебетовым, кредитовый остаток не допускается и свидетельствует об ошибке.

Итак, оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 содержит:

• Сальдо на начало периода в количественном и стоимостном выражении;
• Приход в количественном и стоимостном выражении, где отражается поступление материалов, называемый дебетовым оборотом;
• Расход в количественном и стоимостном выражении, где отражается списание (например, в производство, на реализацию) называемый кредитовым оборотом;
• Сальдо на конец периода в количественном и стоимостном выражении.

Рассмотрим на примере основные моменты, связанные с формированием ОСВ. В частности, как происходит процедура поступления, списания материалов, и как эти движения находят отражение в ОСВ.

Формирование ОСВ по субсчетам счета 10 «Материалы» на примере

Допустим, вновь образованная компания ООО «Деловой Центр», находящаяся на общем режиме налогообложения, производит косметический ремонт собственного здания. В декабре 2016 года на эти нужды было закуплено некоторое количество необходимых материалов. На начало месяца на складе уже имелись остатки по некоторым позициям материалов. Условные цифры приведены в таблице.

В этом же месяце для ремонта было использовано 60 кг белой эмали и 5 кг желтой эмали, отпущенных со склада. Определим стоимость израсходованных материалов и сформируем оборотно-сальдовую ведомость за декабрь 2016 года в информационной базе бухгалтерской программы 1С Бухгалтерия 8.3.

Для упрощения предположим, что других материалов компания не приобретала. И поступление и выбытие строительных материалов, необходимых для косметического ремонта делового центра производились в рамках одного склада.

Дополнительная информация. В начале 2016 года перед началом работы в программе 1С в раздел Учетная политика перенесены положения из документа «Учетная политика компании ООО «Деловой Центр» на 2016 год» в целях бухгалтерского и налогового учета. Вследствие этого, программа 1С зафиксировала следующие элементы учетной политики:

• Фактическая себестоимость поступаемых материалов формируется на счете 10. Субсчет определяется видом поступаемых материалов. Строительные материалы преимущественно отражаются на субсчете 10.08 счета 10 «Материалы»;
• Оценка единицы материалов при выбытии производится по методу средней себестоимости;
• Предприятие является субъектом малого предпринимательства и положения ПБУ18/02 не применяет в случае различия данных бухгалтерского и налогового учета.

Решение примера.

1. Процедура поступления, списания материалов.

В результате ввода данных из первичных документов по поступлению (накладная от поставщика) и выбытию (требование-накладная) бухгалтерская программа 1С на основе настроек элементов учетной политики компании сформировала бухгалтерские записи (проводки). Бухгалтер должен проанализировать проводки на предмет правильного указания кода материалов, склада, по которому прошло движение материалов, балансовые счета.

После проверки бухгалтер делает запрос программе 1С на формирование оборотно-сальдовой ведомости по субсчету 10.08 «Строительные материалы» синтетического счета «Материалы». ОСВ формируется автоматически, на основании заведенных в бухгалтерскую программу первичных документов.

Результат представлен в таблице. Информация в таблице приводится в целом по субсчету 10.08 и по позициям каждой аналитической составляющей:

2. Отражение в ОСВ движения материалов по субсчету 10.08 счета 10.

Приход . В графах 5 и 6 таблицы ОСВ отражается приход материалов за месяц в количественном и стоимостном выражении соответственно.

Из таблицы делаем вывод, что в декабре 2016 года компания приобрела белой эмали 100 кг и 30 кг грунтовки, прихода желтой эмали не было.

Стоимостная оценка поступивших материалов отражена в графе 6. Здесь показана стоимость, по которой материалы поступили от поставщика.

Сумма оборота по дебету субсчета 10.08, то есть сумма всех поступлений по дебету, составила 23 000 руб., что в переводе на профессиональный бухгалтерский язык означает: дебетовый оборот субсчета 10.08 составил в декабре 2016 года 23 000 руб.

Расход. В графах 7 и 8 таблицы ОСВ отражается расход материалов за месяц также в количественном и стоимостном выражении соответственно. Из таблицы делаем вывод, что в декабре 2016 года компания использовала для ремонта 60 кг белой эмали и 5 кг желтой эмали. Эти количественные показатели бухгалтер занес в информационную базу из документа «Накладная-требование».

А откуда взялись именно такие цифры по стоимости в графе 8? Дело в том, что в графе 8 ОСВ стоимостная оценка выбывающих позиций материалов определяется по тому расчету, который заложен в Учетную политику. По условиям задачи оценка единицы материалов при выбытии производится по методу средней себестоимости. Проверяем. Так ли это:

• По позиции «белая эмаль» — строка 1, графа 8. Стоимость 60 кг израсходованной белой эмали составит:{(20000+4120)/(20+100)}х60=12 060 руб. Да, именно эту цифру программа 1С и поставила;
• По позиции «желтая эмаль» — строка 2, графа 8. Расчет стоимости выбывающих со склада 5 кг желтой эмали произведен аналогично. Поскольку прихода не было, стоимость выбывающих 5 кг желтой эмали: 2000/10*5=1 000 руб. Да, именно эту цифру программа 1С и поставила.
• По позиции «грунтовка» видим, что расхода не было.

В итоге, суммарный оборот по кредиту субсчета 10.08, то есть сумма всех расходов по кредиту составила 13 060 руб., что в переводе на профессиональный бухгалтерский язык означает: кредитовый оборот субсчета 10.08 составил в декабре 2016 года 13 060 руб.

Остатки по субсчету . ОСВ также сформировала остатки по каждому приобретенному наименованию как на начало интересующего периода, так и на конец.

Так, сальдо (остаток) на конец декабря 2016 года по всем позициям в сумме составило 20 820 руб. Это означает, что на конец декабря 2016 года компания имеет запасы строительных материалов в размере 20 820 руб.

Поскольку, по условиям задачи склад один, то и не будет сводной ОСВ. Именно в этой сумме, категория ТМЦ «Материалы» отразится в активе баланса в составе оборотных средств на конец 2016 года, так как иных субсчетов по условиям примера не было.

Схематично текущую работу бухгалтера на участке ТМЦ можно представить так:

Допустимые упрощения учета приобретенных материалов

Рассмотрим новации бухгалтерского учета для малых и некоммерческих организаций, действующие с 20.06.2016г. Приказом Минфина России от 16.05.2016г. N64н (вступает в силу с 20.06.2016г.) внесены поправки в ПБУ 5/01, 6/01, 14/2007, 17/02. Изменениями расширяется круг упрощенных способов ведения бухучета для малого бизнеса и некоммерческих организаций (НКО), имеющих право на упрощенные способы бухучета и составления отчетности.

Каковы критерии субъектов малого предпринимательства?

Обобщая информацию по нескольким федеральным законам в отношении малых предприятий, получаем информацию о размерах бизнеса, который может быть отнесен к малому. Вот эта таблица:

Круг сокращается для организаций, подлежащих аудиту. Надо учитывать этот сдерживающий фактор. Кроме того, исключаются организации, в которых в основном присутствует интеллектуальный труд и, как следствие, возникает большой расход бумаги и средств оргтехники. Исключению подлежат ЖСК и тому подобное, где и без того традиционно много отступлений от правил учета.

Статус субъекта малого предпринимательства не присваивается. Он формируется ФНС самостоятельно на основе отчетности и информации от других уполномоченных органов. Будет создан единый реестр субъектов малого и среднего предпринимательства по данным сведений о доходах и среднесписочной численности работников компаний и индивидуальных предпринимателей.

Приведем поправки, которые затрагивают порядок учета материалов:

• ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» — п.13.1, п.13.2, п.13.3, п.25;
• ПБУ 6/01 «Учет основных средств» — пункт 8.1, пункт 19.

В результате поправок изменяется методология ведения бухгалтерского учета для малого бизнеса и НКО.

Именно поэтому говорится о «допущениях». Дело в том, что ПБУ 1/98 «Учетная политика организаций» разделяет основные методологические положения на допущения и требования. Под словом «допущения» понимается «считать возможным», то есть перечисленные выше поправки — это вынужденные разрешения, данные Минфином на отступления от методологии малому бизнесу и НКО в качестве преференции для их развития.

Таким образом, после 20.06.2016г. все организации в своем учете по категории «Материалы» продолжают следовать требованиям положений ПБУ 5/01 и ПБУ 6/01, а малые могут допустить отступление от общепринятой методологии, если оформят через Учетную политику.

Теперь допускается:

• Оценка приобретенных МПЗ по цене поставщика;
• Упрощенное списание МПЗ для управленческих нужд;
• Отдельная норма, предусмотренная для микро-предприятий. Микро-предприятия могут признавать затраты на производство и подготовку к продаже продукции и товаров в составе расходов по обычным видам деятельности сразу в полной сумме по мере их приобретения.
• Единовременное списание стоимости производственного и хозяйственного инвентаря;
• Оценка первоначальной стоимости основных средств только по цене поставщика и расходов на монтаж. Иные затраты по приобретению относятся на расходы;
• Не формировать резерв под снижение стоимости материальных ценностей.

На языке специалистов такой подход к учету называется «Теперь будем чаще признавать расходы, чем формировать активы». Для начинающего бухгалтера все перечисленные пункты означают, что при поступлении материалов от поставщиков не надо делать проводку Дт 10 Кт 60, что по сути означает приход материалов на склад, а затем при отпуске со склада делать проводку Дт 26 (44,20,23) Кт 10. Теперь допускается, минуя счет 10, то есть минуя склад, сразу показывать расход (использование).

Покажем на схеме традиционный учет первоначальной стоимости приобретаемых материалов и новый учет, который повсеместно могут применять предприятия малого бизнеса и НКО:

Обращаем внимание! Налоговый учет материалов и основных средств не изменился.

Как следствие у тех предприятий, которые ведут налоговый учет по общей системе налогообложения возникнут разницы в учете бухгалтерского и налогового, которые должны быть оформлены проводками в соответствии с требованиями ПБУ 18/02.

Поэтому обязательно в учетной политике надо задекларировать законодательную возможность данную, опять таки, малому бизнесу, не применять нормы положения ПБУ 18/02. Формулировка в учетной политике может быть такой: «Положения норм ПБУ18/02 в целях налогообложения не применяются».

Ограничения по применению новаций в бухучете

Крайне важно, что воспользоваться способами, описанными в нижеследующих примерах, можно только в двух случаях:

1. Характер деятельности организации не предполагает наличие существенных остатков МПЗ. Для этого можно установить уровень существенности по данному случаю в Учетной политике.
2. Если приобретаемые МПЗ предназначены для управленческих нужд.

Кроме того, все эти новые нормативные допущения в определении стоимости материалов по предприятиям малого бизнеса и некоммерческих организаций нельзя применять по умолчанию. Все новации носят разрешительный характер. Поэтому для перехода на упрощенную методологию учета материалов необходимо составить приказ о внесенных изменениях в Учетную политику в целях бухгалтерского учета и прописать новый способ определения стоимости.

Порядок перехода на новую методологию бухучета

Рассмотрим обязательность внесения изменений в учетную политику малого бизнеса и НКО при решении перейти на новую методологию бухучета.

Внесенные поправки к бухгалтерским стандартам ПБУ 5/01, 6/01, 14/2007, 17/02 вступают в силу с 20.06.2016г. Организация может перейти на упрощенное ведение бухучета с любого числа, например, с 01.07.2016г. или с 01.01.2017г. Предприятие может воспользоваться лишь только частью новаций.

Приведем фрагмент приказа о внесении изменений в Учетную политику в целях бухгалтерского учета некой организации, субъекта малого бизнеса:

Практика работы по новой методологии

Рассмотрим порядок ведения бухгалтерского учета после изменений в учетную политику малых предприятий и НКО на примерах с проводками.

Пример 1. Оценка приобретенных МПЗ по цене поставщика.

Допустим, Клиринговая компания приобрела лопаты снегоуборочные 10 штук по цене 1 400 руб. и 10 штук метел по цене 430 руб. и заказала доставку. Стоимость доставки 4 000 руб. Условимся для простоты примера, что все приобреталось без НДС. Компания относится к малым, режим налогообложения ОСНО. В учетной политике есть пункт, что фактическая себестоимость МПЗ отражается по способу через счет 10 «Материалы». Счета поставщиков оплачены в день поставки. Изменения в учетную политику произведены с 01.07.2016г.

Составим проводки до изменений ПБУ 5/01 и после:

Приведем пояснения к проводкам, сделанным до внесения изменений в Учетную политику:

• По проводкам №8, №7. Материалы отданы в производство для использования. По учетной политике данного предприятия накопление затрат происходит на счете 20;
• По проводкам №1, №2. Для клиринговой компании процесс уборки является основой производственного процесса. Поэтому стоимость приобретенных ТМЦ относится на субсчет 10.01;
• По проводке №3, №4. До нововведения расходы по доставке распределяются пропорционально стоимости наименований. По лопатам: 14 000/18 300х4 000=3 060руб., по метлам доставка составит 4 300/18 300х4 000=940 руб.

Приведем пояснения к проводкам, сделанным после изменений в Учетную политику:

• По проводке №3. Не распределяются ТЗР между единицами номенклатуры пропорционально их стоимости. Но это касается только малых предприятий. Все прочие предприятия должны учитывать цену и иные сопутствующие расходы в составе фактической себестоимости приобретаемых МПЗ.

Пример 2. Упрощенное списание МПЗ для управленческих нужд.

ООО «Облако» (малое предприятие) приобрело за плату у поставщика 5 коробок бумаги для печати общей стоимостью 3 000 руб. без НДС (для простоты проводок), 5 упаковок ручек общей стоимостью 400 руб. и 2 дырокола общей стоимостью 300 руб. Предположим, что других поступлений офисного направления не было. Закупленные ТМЦ в количестве 2-х коробок бумаги и 2-х дыроколов были отданы для использования в структурное подразделение — бухгалтерию. Счет поставщика оплачен. День доставки и оплаты прошли одновременно. Режим налогообложения ОСНО. Согласно учетной политике компании формирование фактической себестоимости МПЗ происходит на счете 10, офисные хозяйственные принадлежности отражаются на субсчете 10.9. Изменения в учетную политику произведены 01.07.2016г.

Малые предприятия теперь вправе включать такие затраты в состав расходов по обычным видам деятельности в полной сумме по мере приобретения запасов. Таким образом, это существенно упростит учет канцелярских принадлежностей.

Составим проводки до изменений ПБУ 5/01 и после за отчетный месяц:

Пояснения к проводкам, сделанным до внесения изменений в Учетную политику:

• К проводке №2, №3, №4. Приобретенные ТМЦ офисного назначения по Учетной политике компании принято учитывать на субсчете 10.09 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности». На этом счете компания учитывает предметы офисного и хозяйственного назначения, непосредственно не используемые в производственном процессе.
• К проводке №5. ТМЦ переданы для потребления и использования в управленческих целях, но факт использования надо подтвердить документально. Для этого составляется акт расхода, по которому списываются использованные ТМЦ. Акт составляется в подразделении, которому были выданы эти материалы. Форма акта разрабатывается фирмой самостоятельно либо можно использовать унифицированный документ по форме М-11. Но форму акта тоже надо закрепить в Учетной политике. Для автоматизации процедуры списания использованных ТМЦ можно составить форму внешней обработки акта средствами программирования и использовать в 1С программе через механизм дополнительных обработок. Обычно бухгалтер акты по использованию канцтоваров формирует подекадно.
• К проводке №6. По учетной политике компании общехозяйственные расходы входят в себестоимость продукции по методу директ-костинга, то есть накапливаются на отдельном субсчете 90.08 «Управленческие расходы».

Пояснения к проводкам, сделанным после изменений в Учетную политику.

• К проводке №2. Теперь нормативные допущения по ПБУ 5/01 позволяют всю сумму ТМЦ отнести сразу на затраты в день покупки. Затем включаются в расходы по обычным видам деятельности по методу, определенному в Учетной политике, в данном случае по методу директ-костинг.

Разумеется, необходимо помнить о составлении актов на списание в результате фактического использования ТМЦ для нужд управления.

Пример 3. Оценка первоначальной стоимости основных средств только по цене поставщика и расходов на монтаж

Посмотрим, как поступать бухгалтеру, если после 20.06.2016г. организация внесет в свою учетную политику вышеуказанные изменения и будет оценивать приобретенные МПЗ только по цене поставщика, а приобретенные за плату малоценные основные средства (меньше 40 000 руб.) только по цене поставщика и затрат на монтаж без включения дополнительных расходов. Составим бухгалтерские проводки на примере малоценного оборудования, которое попадает в категорию хозяйственного инвентаря. Посмотрим, какие проводки будут в бухгалтерском и налоговом учете.

Обратите внимание, что сформированная первоначальная стоимость малоценного оборудования по данным налогового и бухгалтерского учета будет различна.

Допустим, организация ООО «Орион», субъект малого предпринимательства, применяет ОСНО, занимается производством окон, является плательщиком НДС. 27.08.2016г. приобретен станок стоимостью 42 834 руб., в т.ч. НДС 18% — 6 534 руб. Счет-фактура поставщика имеется. Стоимость доставки станка составила 5 000 руб. без НДС. Стоимость консультационных услуг по настройке станка 8 000 руб. 28.08.2016г. станок введен в эксплуатацию (информацию по оплате не приводим для концентрации на главном).

Дополнительная информация. В соответствии с Учетной политикой организации:

1. Лимит стоимости объектов основных средств для целей бухгалтерского учета — 40 000 руб. Объекты стоимостью ниже этой суммы признаются МПЗ.
2. Организация использует право упрощения учета по ОС — первоначальная стоимость ОС при их приобретении формируется только по цене поставщика и затрат на монтаж. Дополнительные расходы включаются в состав расходов по обычным видам деятельности в том периоде, в котором они были понесены (п.8.1 ПБУ 6/01).
3. Организация использует право упрощения учета по МПЗ. Первоначальная стоимость приобретенных МПЗ включает только цену поставщика. Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением включаются в состав расходов по обычным видам деятельности в полной сумме в том периоде, в котором они были понесены (п.13.1 ПБУ 5/01).
4. Положения ПБУ 18/02 не применяет, не составляет бухгалтерские проводки на суммы разниц между налоговым и бухгалтерским учетом.
5. Общехозяйственные расходы, учитываемые на счете 26 списываются ежемесячно на счет 90.08 по методу директ–костинга.

Решение. На данном примере хочется подчеркнуть, что проводки делаются с учетом положений учетной политики. Чтобы перенести этот пример в реальную жизнь один в один, позаботьтесь о наличии выше указанных пунктов в учетной политике. Если не используете преференции, данные малому бизнесу в части ОС и МПЗ, то проводки будут другие.

Итак, сформируем бухгалтерские проводки по упрощенному учету малоценного оборудования:

Пояснения к проводкам, сделанным после внесения изменений в Учетную политику.

К проводке №1. Бухгалтерский учет. Руководствуясь новыми правилами подхода к формированию первоначальной стоимости приобретенного оборудования, закрепленными в учетной политике, отделим стоимость станка по цене поставщика и дополнительные расходы.

Стоимость станка составит 36 300 руб. Поскольку стоимость объекта не превышает лимит 40 000 руб., установленный в учетной политике, принимаем решение основываясь на нормах ПБУ 6/01 и отражаем станок в учете в составе МПЗ, приняв на учет по субсчету 10.09 счета 10 «Материалы».

К проводке №1. Налоговый учет. В налоговом учете при ОСНО стоимость имущества формируется с учетом всех затрат. В нашем примере, предварительно сложив все составляющие, понимаем, что стоимость приобретенного оборудования составит 49 300 руб., НДС не включаем. В налоговом учете порог отнесения к амортизируемому оборудованию составляет 100 тыс. руб. (п.1 ст.256 НК РФ). То есть данный станок не может быть признан основным средством и стоимость по цене поставщика отнесем тоже на субсчет 10.09 счета 10 «Материалы».

К проводке №2. Бухгалтерский учет. Поскольку организация находится на общем режиме налогообложения, предъявленный по счету-фактуре и выделенный в накладной НДС относим на счет учета 19.03.

К проводке №2. Налоговый учет. Предъявленный по счету-фактуре НДС попадает в налоговый регистр «НДС предъявленный». После того, как будут выполнены все условия для вычета (уменьшения обязательств перед бюджетом в части НДС), НДС с учета на счете 19.03 будет снят и отнесен на Дт 68.02. Сумма НДС попадет потом в Книгу покупок, а затем в Декларацию по НДС в части вычета.

К проводке №3. Бухгалтерский учет. Имеем право сделать проводку по НДС Дт 68.2 Кт 19.03, если критерии, изложенные в ст.172 НК выполнены:

1. Приобретенные ценности необходимы для осуществления производственной деятельности, облагаемой НДС (в условиях примера оговорено);
2. Принятые ценности приняты к учету на балансовый счет;
3. У организации есть счет-фактура поставщика с выделенной строчкой НДС и правильно оформленный.

К проводкам №4 и 5. Бухгалтерский учет. Для целей бухгалтерского учета затраты сразу включаются в расходы текущего периода. Расходы на доставку и консультационные услуги будут включены в состав расходов по обычным видам деятельности в полной сумме.

К проводкам №4 и 5. Налоговый учет. Стоимость имущества формируется с учетом всех затрат, связанных с приобретением данного объекта. Таким образом, для целей налогового учета (по условию имеем общий режим налогообложения) затраты включаются в стоимость оборудования. В данном случае относим на счет 10.09, как бы уточняя стоимость объекта. В результате всех затрат, отнесенных на счет 10.09, стоимость станка в информационной базе налогового учета составит 49 300 руб.

К проводке №6. Бухгалтерский учет. Стоимость станка, учтенного в составе МПЗ, будет списана в момент ввода его в эксплуатацию. Затраты учтены теперь на счете 26 (ссылки даны в таблице).

К проводке №6. Налоговый учет. Согласно п.1 ст.256 НК станок не может быть признан амортизируемым имуществом (лимит по стоимости к отнесению в состав ОС — 100 тыс. руб.), поэтому его стоимость может быть включена в состав материальных расходов после ввода в эксплуатацию в полной сумме.

К проводке №7. Бухгалтерский учет. Станок списали с учета в рамках существующих правил и передали материально ответственному лицу, но он фактически используется, эксплуатируется и для обеспечения дальнейшего контроля за его судьбой станок целесообразно учитывать на забалансовом счете МЦ 04 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности в эксплуатации». Списание станка с этого забалансового счета произойдет по факту выбытия, то есть когда он уже эксплуатироваться не будет.

К проводке №8. В конце месяце счет 26 закрывается. Он закрывается в соответствии со способом, указанным в учетной политике. В примере способ указан. Затраты включены в состав расходов в полной сумме как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, так как документально подтверждены и станок был приобретен для использования в производственных целях.

В данном разделе не рассматриваются минусы новой методологии, а они есть.

Подведем итоги

В данной статье были изучены основные требованиям законодательства по учету хозяйственных операций по счету 10 «Материалы» и алгоритм действий бухгалтера в наиболее часто встречающихся хозяйственных ситуациях. Приобретенные знания позволят не совершать досадных ошибок, приводящих к доначислению налогов.

Полученная в данной статье информация, адаптированная под конкретные хозяйственные ситуации в рамках конкретной компании, ляжет в основу понимания специфики работы со счетом 10 «Материалы». Вы будете компетентны в вопросах бухгалтерского учета материалов (от лат. competere - соответствовать, подходить - круг вопросов, в которых хорошо осведомлён). Желаем вам удачи!

Мы продолжаем публикацию комментария к новому плану счетов, подготовленного Ярославом Вячеславовичем Соколовым, д.э.н., зам. председателя Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и отчетности, членом Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине России, первым Президентом Института профессиональных бухгалтеров России. В этой статье анализируются счета раздела II "Производственные запасы" нового Плана счетов (счета с 10 по 19).

*Примечание:

Раздел II "Производственные запасы" в новом Плане счетов

Счета этого раздела предназначены для обобщения информации о наличии и движении предметов труда, предназначенных для обработки, переработки или использования в производстве либо для хозяйственных нужд, средств труда, которые в соответствии с установленным порядком включаются в состав средств в обороте, а также операций, связанных с их заготовлением (приобретением).

Материальные ценности, принятые на ответственное хранение, учитываются на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". Сырье и материалы заказчика, принятые организацией в переработку (давальческое сырье), но не оплачиваемые, учитываются на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку".

Если отбросить бюрократическую торжественность приведенного официально текста, то остается по существу один главный счет 10 "Материалы". Все остальные в плане методологии или повторяют (сч. 11 "Животные на выращивании и откорме"), или уточняют его.

Основным нормативным документом, регулирующим порядок учета производственных запасов, является ПБУ 5/01, утвержденное приказом Минфина РФ от 09.06.2001г. № 44н.

Основные изменения в разделе II "Производственные запасы" сводятся к:

1) ликвидация понятия "малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" - МБП и, соответственно, счета 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", на котором находило отражение наличие и движение "предметов, хозяйственного инвентаря, инструментов и приспособлений общего и специального назначения и других средств труда*, которые в соответствии с установленным порядком включаются в состав средств в обороте" (Приказ Минфина СССР от 01.11.1991г. № 56). Общее правило отнесения МБП к оборотным средствам заключалось в выполнении одного из двух условий: срок службы не превышает один год или стоимость не превышает установленного предела.

*Примечание: Выражение "средства труда" очень любили старые люди, ибо они начитались политэкономических книг и думали, что это они науку внедряют в жизнь. На самом деле бессмысленно, скажем, картинку, висящую в кабинете или цветочный горшочек, стоящий там же, объявлять средством труда.

С введением в действие с 1 января 2001 года Приказа Минфина России от 30.03.2001 № 26н МБП могут быть отнесены к оборотным средствам только при условии, что срок их эксплуатации не превысит 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев. Данные объекты отражаются на счете 10 "Материалы" по субсчету 9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности".

2) отказу от отражения в бухгалтерском учете на специальном счете переоценки оборотных активов.

В преамбуле к разделу II Инструкции по применению плана счетов изъято положение, по которому счета этого раздела используются для учета операций, связанных с переоценкой материальных ценностей, так как нормативными документами переоценка оборотных средств не предусмотрена. В частности, в соответствии с пунктом 12 Приказа Минфина РФ от 09.06.2001г № 44н "фактическая себестоимость материально - производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации". Вместе с тем в предприятиях розничной торговли и общественного питания, учитывающих товары по продажным ценам, довольно часто проводится переоценка товаров. Ограничения на проведение переоценки товаров, учитываемых по продажным ценам, нормативными актами не установлены. Поэтому предприятия имеют право как снижать, так и повышать продажную стоимость товаров. Однако при этом нет необходимости использовать счет "Переоценка материальных ценностей", поскольку разницу в стоимости товаров можно относить непосредственно на дебет или кредит счета 42 "Торговая наценка". Этим объясняется ликвидация счета 14 "Переоценка материальных ценностей", ранее находившегося в данном разделе.

Счет 10 "Материалы", наряду со счетами денежных средств, составляет основу оборотных средств предприятия.

Рассмотрим и главный счет, и счета, уточняющие его.

Счет 10 "Материалы" в новом Плане счетов (комментарий)

Счет 10 "Материалы" предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке). Материалы учитываются на счете 10 "Материалы" по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам. Организации, занятые производством сельскохозяйственной продукции, продукцию собственного производства отчетного года, отражаемую на счете 10 "Материалы", в течение этого года (до составления годовой отчетной калькуляции) учитывают по плановой себестоимости. После составления годовой отчетной калькуляции плановая себестоимость материалов корректируется до фактической себестоимости. При учете материалов по учетным ценам (плановая себестоимость приобретения (заготовления), средние покупные цены и др.) разница между стоимостью ценностей по этим ценам и фактической себестоимостью приобретения (заготовления) ценностей отражается на счете 16 "Отклонение в стоимости материалов". К счету 10 "Материалы" могут быть открыты субсчета: 10-1 "Сырье и материалы"; 10-2 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали"; 10-3 "Топливо"; 10-4 "Тара и тарные материалы"; 10-5 "Запасные части"; 10-6 "Прочие материалы"; 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону"; 10-8 "Строительные материалы"; 10-9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности" и др. На субсчете 10-1 "Сырье и материалы" учитывается наличие и движение: сырья и основных материалов (в том числе строительных - у подрядных организаций), входящих в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являющихся необходимыми компонентами при ее изготовлении; вспомогательных материалов, которые участвуют в производстве продукции или потребляются для хозяйственных нужд, технических целей, содействия производственному процессу; сельскохозяйственной продукции, заготовленной для переработки, и т.п. На субсчете 10-2 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали" учитывается наличие и движение покупных полуфабрикатов, готовых комплектующих изделий (в том числе строительных конструкций и деталей - у подрядных организаций), приобретаемых для комплектования выпускаемой продукции (строительства), которые требуют затрат по их обработке или сборке. Изделия, приобретенные для комплектации, стоимость которых не включается в себестоимость продукции, учитываются на счете 41 "Товары". Организации, занятые выполнением научно - исследовательских, конструкторских и технологических работ, приобретающие на стороне необходимые им в качестве комплектующих изделий для проведения этих работ по определенной научно - исследовательской или конструкторской теме специальное оборудование, инструменты, приспособления и другие приборы, учитывают эти ценности на субсчете 10-2 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали". На субсчете 10-3 "Топливо" учитывается наличие и движение нефтепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации транспортных средств, технологических нужд производства, выработки энергии и отопления, твердого (уголь, торф, дрова и др.) и газообразного топлива. При использовании талонов на нефтепродукты учет их ведется также на субсчете 10-3 "Топливо". На субсчете 10-4 "Тара и тарные материалы" учитывается наличие и движение всех видов тары (кроме используемой как хозяйственный инвентарь), а также материалов и деталей, предназначенных для изготовления тары и ее ремонта (детали для сборки ящиков, бочковая клепка, железо обручное и др.). Предметы, предназначенные для дополнительного оборудования вагонов, барж, судов и других транспортных средств в целях обеспечения сохранности отгружаемой продукции, учитываются на субсчете 10-1 "Сырье и материалы". Организации, осуществляющие торговую деятельность, учитывают тару под товарами и тару порожнюю на счете 41 "Товары". На субсчете 10-5 "Запасные части" учитывается наличие и движение приобретенных или изготовленных для нужд основной деятельности запасных частей, предназначенных для производства ремонтов, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств и т.п., а также автомобильных шин в запасе и обороте. Здесь же учитывается движение обменного фонда полнокомплектных машин, оборудования, двигателей, узлов, агрегатов, создаваемого в ремонтных подразделениях организаций, на технических обменных пунктах и ремонтных заводах. Автомобильные шины (покрышка, камера и ободная лента), находящиеся на колесах и в запасе при транспортном средстве, включаемые в его первоначальную стоимость, учитываются в составе основных средств. На субсчете 10-6 "Прочие материалы" учитывается наличие и движение отходов производства (обрубки, обрезки, стружка и т.п.); неисправимого брака; материальных ценностей, полученных от выбытия основных средств, которые не могут быть использованы как материалы, топливо или запасные части в данной организации (металлолом, утильсырье); изношенных шин и утильной резины и т.п. Отходы производства и вторичные материальные ценности, используемые как твердое топливо, учитываются на субсчете 10-3 "Топливо". На субсчете 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону" учитывается движение материалов, переданных в переработку на сторону, стоимость которых в последующем включается в затраты на производство полученных из них изделий. Затраты по переработке материалов, оплаченные сторонним организациям и лицам, относятся непосредственно в дебет счетов, на которых учитываются изделия, полученные из переработки. Субсчет 10-8 "Строительные материалы" используется организациями - застройщиками. На нем учитываются наличие и движение материалов, используемых непосредственно в процессе строительных и монтажных работ, для изготовления строительных деталей, для возведения и отделки конструкций и частей зданий и сооружений, строительные конструкции и детали, а также другие материальные ценности, необходимые для нужд строительства (взрывчатые вещества и т.д.). На субсчете 10-9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности" учитывается наличие и движение инвентаря, инструментов, хозяйственных принадлежностей и других средств труда, которые включаются в состав средств в обороте. Организации, занятые производством сельскохозяйственной продукции, могут открывать к счету 10 "Материалы" отдельные субсчета для учета: семян, посадочного материала и кормов (покупных и собственного производства); минеральных удобрений; ядохимикатов, используемых для борьбы с вредителями и болезнями сельскохозяйственных культур; биопрепаратов, медикаментов и химикатов, используемых для борьбы с болезнями сельскохозяйственных животных, и др. В зависимости от принятой организацией учетной политики поступление материалов может быть отражено с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" или без использования их. В случае использования организацией счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" на основании поступивших в организацию расчетных документов поставщиков делается запись по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и кредиту счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и т.п. в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности, и от характера расходов по заготовке и доставке материалов в организацию. При этом запись по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" производится независимо от того, когда материалы поступили в организацию - до или после получения расчетных документов поставщика. Оприходование материалов, фактически поступивших в организацию, отражается записью по дебету счета 10 "Материалы" и кредиту счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". В случае если организацией не используются счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", оприходование материалов отражается записью по дебету счета 10 "Материалы" и кредиту счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и т.п. в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности, и от характера расходов по заготовке и доставке материалов в организацию. При этом материалы принимаются к бухгалтерскому учету независимо от того, когда они поступили - до или после получения расчетных документов поставщика. Стоимость материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со складов поставщиков, в конце месяца отражается по дебету счета 10 "Материалы" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (без оприходования этих ценностей на склад). Фактический расход материалов в производстве или для других хозяйственных целей отражается по кредиту счета 10 "Материалы" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или другими соответствующими счетами. При выбытии материалов (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.) их стоимость списывается в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". Аналитический учет по счету 10 "Материалы" ведется по местам хранения материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.).

Пространственность этого нормативного текста только подчеркивает значимость того, что учитывается на счете 10 "Материалы".

Однако чтобы разобраться в характере этого счета, необходимо найти ответы на следующие вопросы:

1) Что относится к материалам, и как они структурируются?
2) Характер материальной ответственности за материалы?
3) Каков определяющий принцип оценки материалов?
4) Как приходовать материалы?
5) Как списывать материалы?
6) Чем инвентарь и хозяйственные принадлежности отличаются от материалов?
7) Как вести аналитический учет материалов?

1. Что относится к материалам и как они структурируются?

Материалы - это нечто, из чего в результате обработки возникает готовая продукция. В бухгалтерском учете это - ценности, которые отражены в первичных документах как материалы, составляющие собственность организации. Эти ценности учитываются на счете 10 "Материалы". Материалы, которые находятся на предприятии, но на которые не распространяется право собственности организации, отражаются на забалансовых счетах или 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" и/или 003 "Материалы, принятые в переработку".

Таким образом, решающее значение при определении объектов, отражаемых на счете 10 "Материалы", играет не то, находятся ли материалы на складах предприятия, а то, находятся ли они в его собственности.

Таким образом, мы видим два определяющих критерия при формировании записей на счете "Материалы":

• Находятся ли материалы в собственности организации, или они находятся только в ее владении, не составляя ее собственности;
• Находятся ли материалы на самом предприятии или нет.

Отсюда вытекает четыре следствия, которые предопределяют характер отечественного учета:

• Материалы, которые находятся на предприятии, которые находятся на его складах, и на которые распространяется право собственности организации, составляют, как правило, именно то, что должно учитываться на счете 10 "Материалы";
• Материалы, которые находятся на складах предприятия, но на которые организация не имеет права собственности, учитываются на забалансовых счетах: 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" и 003 "Материалы, принятые в переработку".

Примечание. Отсюда следует, что даже совершенно одинаковые материалы, лежащие может быть в одной кипе, должны учитываться отдельно. Материалы, на которые право собственности перешло к организации, но не находящиеся на его складах, должны быть отражены на счете 10 "Материалы". Это, прежде всего, так называемые материалы в пути. Поставщик сдал на железнодорожную станцию или водную пристань материалы и распорядился отгрузить их по адресу покупателя. Как только железная дорога приняла груз, он перешел в собственность покупателя (если в договоре не сказано иное). Теоретически с этой минуты бухгалтер должен дебетовать счет 10 "Материалы". Однако это возможно только при получении соответствующих документов, подтверждающих сроки отгрузки. То есть в данном случае речь идет о материалах, которые еще не поступили на склад организации, но уже находящихся в ее собственности.

• Материалы могут считаться собственностью организации, но никогда не поступить на ее склады. Например, по поручению организации в Глазго закуплена партия материалов и по ее же распоряжению перепродана и отгружена в Сан-Франциско. С момента покупки и до момента отгрузки материалы находятся в Глазго, никто в организации их не видел, но пока эти материалы находились в собственности организации, они должны учитываться на счете 10 "Материалы".
• Материалы, право собственности на которые остается у организации, но переданные в переработку другой организации (то же давальческое сырье), не должны списываться со счета 10 "Материалы". Хотя это последнее обстоятельство легко провозгласить, но трудно выполнить, тем не менее, оно вытекает из основополагающих принципов учета, принятых в нашей стране.

Принцип этот можно сформулировать так:

Только ценности, находящиеся в собственности организации, могут быть отражены на ее балансе.

Однако этот принцип, вытекающий из многовековой традиции, противоречит принципу приоритета содержания над формой, принятому в международных стандартах, в зарубежной практике и, между прочим, провозглашенному у нас в ПБУ 1/98 "Учетная политика". Этот принцип предписывает бухгалтеру исходить не из юридических категорий, в частности, таких, как собственность, владение и т. д., а из фактического положения дела. Так, если на вашем складе лежит, скажем, бумага вашего заказчика, то в части материальной ответственности кладовщиков и технологии ее последующего использования разницы нет. И та, и другая бумага должны учитываться на одном счете. Однако план счетов и, можно сказать, вековая традиция, предписывают нашим бухгалтерам чисто юридический подход, и одинаковая бумага в условиях единой материальной ответственности и, тем более, в условиях различного технологического использования, будет учитываться на разных счетах.

Сам счет 10 структурируется как бы на две группы субсчетов. Одна представляет собой собственно материалы:

• 10.1 Сырье и материалы;
• 10.6 Прочие материалы;
• 10.7 Материалы, переданные в переработку на сторону;
• 10.8 Строительные материалы;
• ценности, которые к материалам отнесены:
• 10.2 Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали;
• 10.3 Топливо;
• 10.4 Тара и тарные материалы;
• 10.5 Запасные части;
• 10.9 Инвентарь и хозяйственные принадлежности. (Это бывшие малоценные и быстроизнашивающиеся предметы - МБП).

Текст Плана счетов не ограничивает состав субсчетов, и администрация предприятия может в свой рабочий план ввести и дополнительные субсчета.

Все субсчета выступают одновременно как счета материальные, но, одновременно, и как счета калькуляционные. Последовательно рассуждая и понимая, что за каждым таким счетом должны стоять материально ответственные лица, их можно назвать и счетами расчетов. Особенностью всех субсчетов, на которых учитываются материалы, и которые находятся в собственности организации, является то, что их сальдо всегда может быть проинвентаризировано. Если этой возможности нет на практике, то это свидетельствует о недостатках в организации учета.

2. Характер материальной ответственности

За ценностями, числящимися на счете 10 "Материалы" и на забалансовых счетах, стоят конкретные люди. Их называют материально ответственными лицами.

Если ценности находятся на складе предприятия, то с материально ответственными лицами заключается договор о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) ответственности. В первом случае, это обычно завскладом. Во втором - ведущие работники склада.

Если ценности, на которые распространяется право собственности организации, находятся на стороннем предприятии, то материальную ответственность за них несет эта организация.

Таким образом, за все ценности, показанные как дебетовое сальдо счета 10 "Материалы", кто-то несет материальную ответственность. Организация материальной ответственности предопределяет и ведение учета по счету 10 "Материалы" в разрезе материально ответственных лиц.

Следует отметить, что согласно статье 121.3 КЗоТ РФ материальная ответственность должностного лица определяется размерами причиненного предприятию ущерба, который равен фактическим потерям по данным бухгалтерского учета. В том случае, если было установлено хищение, недостача, умышленное уничтожение или умышленная порча материальных ценностей, то ущерб определяется по ценам, действующим в данной местности на день причинения ущерба. На предприятиях общественного питания (на производстве и в буфетах) и в комиссионной торговле размер ущерба, причиненного хищением или недостачей продукции и товаров, определяется по ценам, установленным для продажи (реализации) этой продукции и товаров.

Рыночные цены на материальные ценности отличаются от их балансовой оценки в сторону увеличения как минимум на величину налога на добавленную стоимость. Однако необходимо отметить, что балансовая оценка материальных ценностей может быть выше рыночной на суммы расходов, связанных с их приобретением. Следовательно, размер материальной ответственности должностных лиц и оценка товарно-материальных ценностей в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности никогда не будут совпадать. Как правило, оценка материальных ценностей как в бухгалтерском учете, и тем более в бухгалтерской отчетности будет ниже той оценки, которая вытекает из договора о материальной ответственности. Поэтому можно сказать, что балансовая оценка материальных ценностей отражает минимальный уровень материальной ответственности должностных лиц предприятия. Однако надо помнить, что балансовая оценка может включать и продажную стоимость материалов (если они продаются). И, если речь возникает о взыскании ущерба с штатных работников предприятия, то они возмещают его в объеме действительных потерь, т.е. по себестоимости, без взыскания упущенной прибыли. И наоборот, если работник, причинивший ущерб, был нанят по трудовому соглашению, то он должен возместить утерянную стоимость в полном объеме, т.е. по текущим продажным ценам.

3. Каков определяющий принцип оценки материалов?

Как и для всех активов отечественная и международная теория и практика, согласно принципу непрерывно (постоянно) действующего предприятия, требует оценки всех активов по себестоимости.

В учете материалов этот принцип проводится последовательно и неуклонно.

Однако провозгласить принцип - это одно, а провести его в жизнь - совсем иное. Это обусловлено рядом сложностей:

1) включать ли в состав себестоимости только покупные цены материалов или же и расходы, связанные с их приобретением и хранением;
2) если включать и расходы, то принимать ли во внимание все расходы или же только определенные, включаемые в состав себестоимости;
3) включать ли налоги в состав себестоимости материалов или же они должны учитываться отдельно и к себестоимости отношения не имеют?

Ответы на эти вопросы спорны и неоднозначны, и поэтому необходимо рассмотреть их с точки зрения оприходования и списания материалов.

4. Как оприходовать материалы?

Все поступившие материалы, на которые перешло право собственности, должны быть отражены по дебету счета 10 "Материалы". Однако сразу возникают вопросы:

1. Как поступить, если право собственности перешло к организации, а бухгалтерия при этом не знает и не может узнать?

На первый вопрос ответ очевиден: по нашим правилам записи без официальных документов не делаются. Однако если правильно руководствоваться духом и буквой МСФО - международных стандартов финансовой отчетности, то, как только поставщик, допустим, во Владивостоке или Буэнос-Айресе, отгрузит по нашему адресу проданные в Москву товары, так главный бухгалтер должен получить факс или уведомление по электронной почте (или хотя бы по телефону), и сразу же сделать запись:

Дебет 10 "Материалы"
Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Только в этом случае отчетность предприятия будет раскрывать реальное положение дел. Ибо в активе будут показаны все товары, находящиеся в собственности организации, а в пассиве будет более правильно отражена его реальная кредиторская задолженность.

Однако в этом случае затрудняется инвентаризация ценностей, ибо ее можно провести только по документам сомнительной юридической ценности: факсы и другие еще более сомнительные свидетельства. Следовательно, в наших условиях более правильной следует признать юридическую, а не экономическую трактовку приведенной ситуации и других ситуаций, подобных этой, несмотря на то, что План счетов не противоречит и экономической трактовке, а закон о бухгалтерском учете даже предполагает ее (см. п. 4 ст. 13).

2. Как поступить, если материалы поступили на склад, а в документах отсутствуют цены?

На второй вопрос ответ может быть дан более определенный. Любые материалы, поступившие в предприятия, должны быть обязательно оприходованы по дебету счета 10 "Материалы". Для этого используются или а) учетные цены (см. далее) или б) цена последнего поступления; в) если материал поступает впервые, то цена, указанная в договоре.

После получения расчетных документов поставщика при несоответствии цен, по которым принят материал, ценам, указанным в документах, необходимо сделать корректирующие проводки. По традиционному способу проведения корректировок необходимо на сумму, указанную в расчетных документах, составить сторнировочные записи на неотфактурованные поставки материалов и дебетовать счета 10 "Материалы" и 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" с кредита счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Однако данные записи не всегда могут быть отражены в существующих компьютерных программах по бухгалтерскому учету. Поэтому возможны такие способы как дополнительная запись по дебету счета 10 "Материалы", 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на разницу между ценой, указанной в расчетных документах, и ценой, по которой данные материалы были приняты к учету, если последняя ниже, или сторнировочной записи, если последняя выше.

3. Как поступить в тех случаях, когда цены на одни и те же поступившие материалы все время меняются?

На третий вопрос практика выработала два ответа:

• "старый" - на одни и те же материалы, но поступающие по разным покупным ценам, открываются разные карточки;
• "новый" - на одни и те же материалы, но поступившие по разным покупным ценам, открывается одна карточка.

В первом случае карточек будет столько, сколько будет наименований и цен, во втором - сколько наименований.

"Старый" подход обусловлен требованиями к оформлению первичных учетных документов и разработке номенклатуры материальных запасов. Данные требования определены в письме Минфина СССР от 30.04.74 № 103 "Об основных положениях по учету материалов на предприятиях и стройках". В соответствии с положениями Письма предприятиям разрешалось укрупнение номенклатурных номеров "путем объединения в один номенклатурный номер нескольких размеров, сортов, видов однородных материалов, имеющих незначительные колебания в ценах" без ущерба для контроля. Необходимо отметить, что под контролем в данном случае подразумевается не только контроль за наличием и обоснованным списанием материалов на счета учета, но и контроль за состоянием запасов для обеспечения непрерывного процесса производства. В силу того, что "карточка учета материалов заполняется на каждый номенклатурный номер материала" (Постановление Госкомстата России от 30.10.1997 №71а), то при незначительном колебании цен на материал, записи по движению материала отражаются на одной карточке. При значительном колебании - на вновь поступивший материал должна быть открыта отдельная карточка. В этом случае должны быть решены два вопроса:

• какие колебания цен могут быть признаны значительными?
• как предусмотреть в номенклатурном перечне изменение цены?

Эти вопросы решаются самостоятельно на каждом отдельном предприятии. Однако уровень изменения цен, который приведет к открытию нового номенклатурного номера и, соответственно, учетной карточки должен быть отражен в учетной политике предприятия. Второй способ разумней, но при первом у бухгалтера появляется дополнительная возможность манипулировать себестоимостью готовой продукции, ибо он может списывать на производство те материалы, цены которых могут повлиять в желанном отношении на конечное значение себестоимости. Возможность такой манипуляции возникает в том случае, если при списании материалов в производство бухгалтер применяет метод по себестоимости каждой единицы.

Если при изменении цены на полученный материал будет открыта новая карточка по учету материалов без присвоения ей инвентарного номера, отличного от инвентарного номера материалов предыдущих поставок, то можно говорить о партионном учете материальных ценностей.

Согласно пункту 3 Приказа Минфина России от 09.06.2001 № 44н единицей материально - производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п. Выбор единицы материально-производственных запасов осуществляется предприятием самостоятельно и определяется характером этих запасов, порядком их приобретения и использования. Партионный метод учета материалов сочетается, как правило, с предусмотренным в учетной политике предприятия методом оценки материалов, списанных в производство, по себестоимости каждой единицы. Однако данный способ учета материалов не исключает и иные способы оценки - средней, ЛИФО или ФИФО. В случае открытия новой карточки без нового номенклатурного номера при оценке материалов, списываемых в производство, необходимо применять тот способ, который зафиксирован в учетной политике по данному номенклатурному номеру с учетом всех карточек, а не по отдельной карточке учета материалов.

4. Как поступить, когда покупная цена материалов обременена транспортно-заготовительными расходами?

На четвертый вопрос мы ответим так: если учетные цены не применяются, то материалы приходуются по фактической цене приобретения. На некоторых предприятиях бухгалтерия включает в покупную цену еще и транспортные и иные расходы, входящие в себестоимость. Это большая работа, которую мы не рекомендуем делать. Так как обычно в одном сопроводительном документе указывается несколько наименований материалов, то всегда возникает вопрос: как распределить эти общие расходы между отдельными видами материалов?

На этот вопрос существует множество ответов: пропорционально стоимости, пропорционально весу, дальности перевозки, пропорционально производственной значимости (по специальным условным и заранее определенным коэффициентам) и т. д. и т. п. Но что самое главное: при большой трудоемкости эти распределения всегда носят условный характер, искажают покупные цены (вместо реальной цены возникают какие-то непонятные величины) и, что самое главное, возрастает вариация оценок покупных материалов.

Поэтому более правильным будет сосредоточить все расходы, связанные с приобретением материалов, на специальном субсчете 10/10 "Транспортно-заготовительные расходы". И в конце отчетного периода распределить их между общим остатком материалов и общей стоимостью материалов, списанных в производство.

И тут мы сталкиваемся с тремя особенностями формирования учетной номенклатуры материалов:

2) под наименованием понимается однородный материал с одинаковой ценой поступления, то есть в учетной номенклатуре открывается столько позиций, сколько было разновидностей цен на поступающие материалы;

На цену материала оказывает влияние также условия договора и их выполнение

• поставщиком:
• погашение в рублях обязательств, выраженных в иностранной валюте;
• порядок предоставления поставщиком скидок;
• возникновение недостач в пределах норм, утвержденных в централизованном порядке (Постановлениями Правительства РФ), сверх предусмотренных в договоре величин.

Оценка материалов, приобретаемых по договорам, предусматривающим оплату в рублях в сумме эквивалентной сумме в иностранной валюте

Затратами на приобретение материально-производственных запасов, которые формируют фактическую себестоимость объекта, являются "суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу)" (п. 6 Приказа Минфина России от 09.06.2001 № 44н).

Пунктом 6 Приказа Минфина России от 09.06.2001 № 44н установлен особый порядок формирования фактической стоимости материальных ценностей, приобретенных по договорам, предусматривающим погашение обязательств в рублях в сумме эквивалентной сумме в иностранной валюте. Фактические затраты на приобретение материально - производственных запасов определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия материально - производственных запасов к бухгалтерскому учету. В данном пункте вводится понятие суммовой разницы: "под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения".

Необходимо отметить, что принятие к учету кредиторской задолженности и материальных ценностей происходит одновременно. Возможно, под принятием к учету понимается отражение материалов непосредственно на счете 10 "Материалы", а не на счете 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". Однако такой подход распространяет особый порядок учета суммовых разниц по неотфактурованным поставкам. Во всех остальных случаях суммовые разницы должны учитываться на счете 91 "Прочие доходы и расходы" и не формировать оценку материальных затрат предприятия, что противоречит пункту 6.6. Приказа Минфина России от 06.05.1999 № 33н.

Пример

ЗАО "Петрострой" 10 сентября 2002 года получило от ООО "СевЗапСбыт" материалы на сумму 1000 $ США. Налог на добавленную стоимость по ставке 20% составил 200 $ США. Право собственности на материалы переходит в момент их передачи продавцом покупателю.
Курс $ США к рублю составил:
5 сентября 2002 г. - 27,50 руб.;
10 сентября 2002 г. - 27,60 руб.;
19 сентября 2002 г. - 27,80 руб.;
Оплату ЗАО "Петрострой" провело следующим образом:

1 ситуация

5 сентября 2002 года - в рублях в сумме, эквивалентной 600 $ США и 19 сентября 2002 г. - оставшуюся сумму в рублях в сумме, эквивалентной 600 $ США. Эти операции будут отражены следующими бухгалтерскими проводками:

Дебет 60 субсчет "Авансы выданные" Кредит 51 - 16 500 руб. (27,50 х 600$) перечислен аванс поставщику; Дебет 10 Кредит 60 - 27 550 руб. (27,60 х 500$ + 13 750) - получены и оприходованы материалы от поставщика; Дебет 19 Кредит 60 - 5 510 руб. (27,60 х 100$ + 2 750) - учтен НДС, подлежащий оплате поставщику; Дебет 60 Кредит 60 субсчет "Авансы выданные" - 16 500 руб. - зачтен перечисленный ранее аванс в счет погашения кредиторской задолженности; Дебет 91.2 Кредит 60 - 100 руб. ((27,80 - 27,60) х 500$) - учтена суммовая разница в части цены за материалы; Дебет 19 Кредит 60 - 20 руб. ((27,80 - 27,60) х 100$) - учтена суммовая разница в части НДС; Дебет 60 Кредит 51 - 16 680 руб. (27 550 + 5 510 + 100 + 20 - 16 500) - погашена задолженность перед поставщиком.

2 ситуация

Эти операции будут отражены следующими бухгалтерскими проводками:

Дебет 10 Кредит 60 - 27 600 руб. (27,60 х 1 000$) - получены и оприходованы материалы от поставщика; Дебет 19 Кредит 60 - 5 520 руб. (27,60 х 200$) - учтен НДС, подлежащий оплате поставщику; Дебет 91.2 Кредит 60 - 200 руб. ((27,80 - 27,60) х 1 000$) - учтена суммовая разница в части цены за материалы; Дебет 19 Кредит 60 - 40 руб. ((27,80 - 27,60) х 200$) - учтена суммовая разница в части НДС; Дебет 60 Кредит 51 - 33 360 руб. (27 600 + 5 520 + 200 + 40) или (27 80 х 1200$) - погашена задолженность перед поставщиком.

Оценка материалов при предоставлении поставщиком торговых скидок

В соответствии с пунктом 6 Приказа Минфина России от 09.06.2001 № 44н величина затрат на приобретение материалов равна сумме, уплачиваемой в соответствии с договором поставщику (продавцу), т.е. с учетом всех предоставленных согласно договору организации скидок (накидок). При заключении договора может быть предусмотрено предоставление скидок покупателю, если последний выполнит определенные требования, например, приобретет продукцию или товар до или после основного сезона продаж, объем приобретаемых товаров будет превышать установленную величину в натуральном и стоимостном выражении, отгруженная продукция, товары, работы, услуги будут оплачены в установленные сроки или до их наступления.

Форма предоставления скидки, как отмечалось выше, может быть стоимостной (уменьшение цены товара) и натуральной (отпуск товара "бесплатно"). Скидки, предоставленные покупателю за приобретение товара не в сезон или за приобретение товара в значительных количествах, могут быть учтены при оценке материалов в момент их принятия к бухгалтерскому учету. Скидки, предоставленные покупателю при условии оплаты в течение определенного срока, отразить в момент принятия их к учету не представляется возможным. Отражение в бухгалтерском учете материалов по договорам с условием предоставления покупателю скидки в зависимости от срока погашения задолженности может осуществляться в двух вариантах.

Первый вариант предполагает учет материалов без торговых скидок, то есть в полном объеме. При соблюдении покупателем условий оплаты в установленный договором срок и предоставления ему скидки оценка материалов должна быть откорректирована на сумму предоставленной скидки.

Если материалы будут оплачены поставщику после отчетной даты, то величина кредиторской задолженности должна быть уточнена на эту дату. Так, согласно пункту 9 приказа Минфина России от 25.11. 1998 № 56н "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98)", зарегистрированного в Минюсте РФ 31.12.1998 № 1674, данные об активах организации отражаются в бухгалтерской отчетности с учетом событий после отчетной даты, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, или свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условий, в которых организация ведет свою деятельность.

В соответствии с пунктом 3 указанного Приказа событием после отчетной даты признается факт хозяйственной жизни, который оказывает влияние на показатели деятельности предприятия: финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации.

К событиям после отчетной даты, учитываемым при составлении бухгалтерской отчетности, относятся только те, которые имели место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год. Последствия событий после отчетной даты могут отражаться в бухгалтерской отчетности либо путем уточнения данных о соответствующих активах, либо путем раскрытия соответствующей информации.

При втором варианте учета материалов оценка оприходованных материалов осуществляется с учетом предоставленной скидки. То есть материалы отражаются в объеме обязательств перед поставщиком, так, как будто покупатель воспользовался или точно воспользуется предоставленной системой скидок при оплате по сроку, установленному договором. Если же материалы не будут оплачены по сроку, установленному для предоставления скидки, то их оценка должна быть откорректирована на сумму неиспользованных скидок.

Еще раз следует подчеркнуть, что торговые скидки, предоставленные покупателю за приобретение товарно-материальных ценностей не в сезон или за приобретение материалов (товаров) в значительных количествах, могут быть учтены для оценки материальных ценностей в момент их отражения в бухгалтерском учете. Скидки, предоставленные покупателю при условии оплаты в течение определенного срока, отразить в оценке материальных ценностей в момент их постановки на учет не представляется возможным.

Отражение в бухгалтерском учете материальных ценностей по договорам, с условием предоставления покупателю скидки в зависимости от срока погашения задолженности, может осуществляться в двух вариантах.

Первый вариант предполагает учет материальных ценностей без торговых скидок, то есть по указанной в договоре продажной цене. При соблюдении покупателем условия оплаты в установленный договором срок и предоставления ему скидки оценка материальных ценностей корректируется на сумму предоставленной скидки.

При втором варианте предполагается учет материалов, включая в их стоимость торговые скидки, и они отражаются в момент принятия материалов к бухгалтерскому учету. В том случае, если покупатель не воспользовался скидкой, то цена корректируется в момент, обозначенный в договоре как контрольный для предоставления скидки.

Принимая решение о варианте отражения в бухгалтерском учете предоставляемых скидок, необходимо учитывать положение Приказа Минфина России от 09.06.2001 № 44н о неизменности фактической себестоимости материалов после их принятия к бухгалтерскому учету. В том случае, если материалы будут учитываться без скидок с последующим их отражением по сроку платежа, то сумма скидок должна быть отражена на счете 91/1 "Прочие доходы и расходы" субсчет "Прочие доходы". Данный порядок учета скидок, предоставленных поставщиком материальных ценностей, обусловит максимальные материальные затраты на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и увеличение прочих внереализационных доходов.

Если материалы при их принятии к бухгалтерскому учету будут оценены с учетом скидок, предоставленных поставщиком материальных ценностей, то величина скидок, которыми не воспользовался покупатель, найдет отражение на счете 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет "Прочие расходы".

При ведении учета по данной схеме, величина материальных затрат на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг будет минимальна и увеличатся прочие внереализационные расходы. Однако, согласно нормам статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся документально подтвержденные затраты на приобретение материалов. Поэтому при обоих вариантах бухгалтерского учета предоставленных поставщиком скидок величина материальных затрат, принимаемых для целей налогообложения, должна быть откорректирована. Для этой цели необходимо организовать аналитический учет скидок, отражаемых на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Пример

ЗАО "Петрострой" 20 декабря 2001 года получило от поставщика 2 500 единиц материала А по цене 200 руб. и 1 000 единиц материала В по цене 500 руб.
Общая сумма по договору составила 1 200 000 руб., в том числе стоимость материалов - 1 000 000 руб., налог на добавленную стоимость по ставке 20% - 200 000 руб. 29 декабря 2002 года ЗАО "Петрострой" оплатило 480 000 руб. Оставшуюся сумму покупатель погасил 5 января 2002 года.
Право собственности на материал переходит в момент его передачи продавцом покупателю. Системой скидок, предоставляемых покупателю, предусмотрено, что при отгрузке ему более 1000 единиц одноименного материала предоставляется скидка в размере 10% путем:

• 1 вариант - снижения отпускной цены материала;
• 2 вариант - дополнительного отпуска этого материала без оплаты (250 единиц).

При оплате покупателем материала:

• в течение 10 дней предоставляется скидка в размере 10%;
• в течение 20 дней - 5%.

Вариант 1 - без учета торговых скидок

Ситуация 1 - скидка предоставлена путем снижения отпускной цены материала.

С учетом скидки, предоставленной за превышение объема покупки, стоимость материальных ценностей, приобретенных по договору ЗАО "Петрострой" составила 1 140 000 руб.

Дебет 10 Кредит 60 - 950 000 руб. (2 500 х 200 - 2 500 х 200 х 10% + 1 000 х 500) - получены материальные ценности; Дебет 19 Кредит 60 - 190 000 руб. (950 000 х 20%) - учтен НДС по поступившим материальным ценностям; Дебет 60 Кредит 51 - 480 000 руб. - перечислено поставщику за материалы; Дебет 60 Кредит 91.1 - 40 000 руб. (400 000 х 10 %) - учтены скидки, предоставленные поставщиком по сроку платежа; Дебет 19 Кредит 60 - 8 000 руб. (80 000 х 10 %) - отражена скидка в части НДС (сторно);

С учетом скидки, предоставленной по сроку платежа до 30 декабря 200х года, кредиторская задолженность ЗАО "Петрострой" составила 612 000 руб. (1 140 000 - 480 000 - 48 000).

Дебет 60 Кредит 91.1 - 25 500 руб. ((950 000 - 440 000) х 5 %) - уточнена оценка материалов; Дебет 19 Кредит 60 - 5 100 руб. ((190 000 - 88 000) х 5 %) - уточнена оценка НДС по предоставленной скидке (сторно);

Остаток кредиторской задолженности ЗАО "Петрострой", погашенной 5 января 2002 года, составил 581 400 руб.:

Дебет 60 Кредит 51 - 581 400 руб. (612 000 - 25 500 - 5 100) - погашена кредиторская задолженность поставщику.

Ситуация 2 - скидка предоставлена путем дополнительного отпуска товара без оплаты.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дебет 10 Кредит 60 - 1 000 000 руб. - получены материальные ценности; Дебет 19 Кредит 60 - 200 000 руб. - учтен НДС по поступившим материальным ценностям; Дебет 60 Кредит 51 - 480 000 руб. - перечислено поставщику за материалы; Дебет 60 Кредит 91.1 - 40 000 руб. (400 000 х 10 %) - учтены скидки, предоставленные поставщиком по сроку; Дебет 19 Кредит 60 - 8 000 руб. (80 000 х 10 %) - отражена скидка в части НДС (сторно);

С учетом скидки, предоставленной по сроку платежа до 30 декабря 2000 года, оценка материалов составила 672 000 руб. (1 200 000 - 480 000 - 48 000).

Дебет 60 Кредит 91.1 - 28 000 руб. ((1 000 000 - 440 000) х 5 %) - уточнена оценка материалов; Дебет 19 Кредит 60 - 5 600 руб. ((200 000 - 88 000) х 5 %) - уточнена оценка НДС по предоставленной скидке (сторно).

Остаток кредиторской задолженности ЗАО "Петрострой", погашенной 5 января 2002 года, составил 638 400 руб. (1 200 000 - 480 000 - 48 000 - 28 000 - 5 600).

Дебет 60 Кредит 51 - 634 400 руб. - погашена кредиторская задолженность поставщику.

Вариант 2 - скидки учитываются в момент принятия материалов к бухгалтерскому учету

Ситуация 1 - скидка предоставлена путем снижения отпускной цены товар

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дебет 10 Кредит 60 - 855 000 руб. (950 000 - 950 000 х 10 %) - получены материальные ценности; Дебет 19 Кредит 60 - 171 000 руб. (190 000 - 190 000 х 10 %) - учтен НДС по поступившим материальным ценностям; Дебет 60 Кредит 51 - 480 000 руб. - перечислено поставщику за материалы; Дебет 91.2 Кредит 60 - 29 500 руб. ((950 000 - 400 000 - 40 000) х 5 % + 40 000 х 10 %) - уточнена оценка материалов по неиспользованной скидке; Дебет 19 Кредит 60 - 5 900 руб. ((190 000 - 80 000 - 8 000) х 5 % + 8 000 х 10 %) - уточнена оценка НДС по неиспользованной скидке; Дебет 60 Кредит 51 - 581 400 руб. - погашена кредиторская задолженность поставщику.

Ситуация 2 - скидка предоставлена путем дополнительного отпуска товара без оплаты

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дебет 10 Кредит 60 - 900 000 руб. (1 000 000 - 1 000 000 х 10 %) - получены материальные ценности в сумме; Дебет 19 Кредит 60 - 180 000 руб. (200 000 - 200 000 х 10 %) - учтен НДС по поступившим материальным ценностям; Дебет 60 Кредит 51 - 480 000 руб. - перечислено поставщику за материалы; Дебет 60 Кредит 91.2 - 32 000 руб. ((1 000 000 - 400 000 - 40 000) х 5% + 40 000 х 10%) - уточнена оценка материалов по неиспользованной скидке; Дебет 19 Кредит 60 - 6 400 руб. ((200 000 - 80 000 - 8 000) х 5% + 8 000 х 10%) - уточнена оценка НДС по неиспользованной скидке; Дебет 60 Кредит 51 - 638 400 руб. - погашена кредиторская задолженность поставщику.

Оценка материалов, при оприходовании которых обнаружена недостача

При отражении на счетах бухгалтерского учета операций расчетов с поставщиками материальных ценностей необходимо учитывать, что в соответствии с приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н суммы недостач и порчи ценностей относятся:

• на счета учета материальных ценностей - если недостачи выявлены при заготовлении и величина недостач не превышает величины, предусмотренной в договоре;
• на счета учета расчетов по претензиям - если недостачи выявлены при заготовлении и величина недостач превышает величину, предусмотренную в договоре;
• на счета учета затрат на производство и расходов на продажу - если недостачи выявлены при хранении или продаже.

Так как в соответствии с пунктом 6 приказа Минфина России от 09.06.2001 № 44н в фактические затраты на приобретение материалов включаются в полном объеме суммы, подлежащие оплате в соответствии с договором поставщику (продавцу), то при установлении в договоре величины возможной недостачи материальных ценностей, фактическая себестоимость единицы материала определяется как частное от деления общей суммы, подлежащей оплате по договору, на фактически принятое количество материалов.

Следовательно, оценка единицы материала увеличивается на сумму недостающих материальных ценностей, если размер недостач не превышает величины, предусмотренной в договоре. Однако при организации бухгалтерского учета необходимо принимать во внимание что для целей налогообложения к материальным расходам приравниваются "потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации" (пп.2 п.5 ст. 254 НК РФ). Поэтому на величину превышения потерь от недостач, предусмотренных в договоре, над нормами естественной убыли, утвержденными в установленном порядке, необходимо провести корректировку материальных расходов на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг. Такая корректировка не потребует дополнительного времени на ведение налогового учета, если данное превышение будет отражено на специальном субсчете "Недостачи сверх норм естественной убыли" счета 10 "Материалы".

Пример

Согласно договору поставки ОАО "СевЗапСбыт" ежемесячно отгружает ЗАО "Санкт-Петербургский хлебокомбинат" 10 тонн муки по цене 10 000 руб. за тонну. Счета оплачиваются после получения покупателем муки.
Сумма платежа определяется за фактически полученное количество муки с учетом НДС в размере 10%. Условиями договора определено, что претензии поставщику покупатель может выставить при обнаружении недостачи, превышающей 0,5% от объема отгруженных материальных ценностей. Недостача поставленных материалов в пределах 0,5% покрывается за счет покупателя. Условно для данного примера нормы естественной убыли составляют 0,4% от массы груза. Договором установлено, что покупатель оплачивает транспортные и погрузочно-разгрузочные работы от станции отправления.
25 ноября 2001 года ЗАО "Санкт-Петербургский хлебокомбинат" получил от поставщика муку. Согласно данным товарно-транспортной накладной было отправлено 10 000 кг муки. Фактически при приемке было оприходовано 9 920 кг муки. Железнодорожный тариф и иные сборы и платежи железной дороги составили 18 000 руб. (в том числе НДС - 3 000).
ЗАО "Санкт-Петербургский хлебокомбинат" оплатил 1 декабря 2001 года 60 000 руб. и 10 декабря 2001 года оставшуюся сумму.
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дебет 10 субсчет "Материалы" Кредит 60 - 99 600 руб. (9,960 х 10 000) - получена мука в количестве 9920 от ОАО "СевЗапСбыт"; Дебет 10 субсчет "Недостачи сверх норм естественной убыли" Кредит 60 - 100 руб. (0,010 х 10 000) - отражена недостача сверх норм естественной убыли в пределах суммы, установленной в договоре; Дебет 19 Кредит 60 - 9 970 руб. (99 700 х 10%) - учтен НДС, подлежащий оплате ОАО "СевЗапСбыт"; Дебет 76.2 Кредит 60 - 330 руб. (300 + 30) - выставлена претензия ОАО "СевЗапСбыт"; Дебет 10.ТЗР Кредит 60 - 15 000 руб. - учтены транспортные расходы по доставке муки; Дебет 19 Кредит 60 - 3 000 руб. - учтен НДС по транспортным расходам; Дебет 60 Кредит 51 - 60 000 руб. - перечислено ОАО "СевЗапСбыт" за полученные материалы; Дебет 60 Кредит 51 - 49 670 руб. (99 700 + 9 970 - 60 000) - перечислено ОАО "СевЗапСбыт" за полученные материалы.

5. Как списывать материалы

Порядок списания материалов определяется особенностями формирования учетной номенклатуры материалов, которые могут быть сгруппированы, как отмечалось выше, в основные три группы:

1) под наименованием понимается группа материалов однородного назначения и каждой единице этих материалов присваивается однозначная учетная цена;
2) под наименованием понимается однородный материал с одинаковой ценой поступления, т.е. в учетной номенклатуре открывается столько позиций, сколько было разновидностей цен на поступающие материалы;
3) под наименованием понимается группа материалов однородного назначения, причем оприходование материалов проводится по фактическим ценам поступления. Этот вариант представляет собой компромисс из первых двух, но в этом случае возникает проблема: в каких ценах оценивать списываемые материалы.

Если материалы учитываются по данным заранее составленного ценника, то есть по твердым учетным ценам (вариант 1), то вопросов о списании не возникает: по каким ценам приходовали, по таким ценам их и списывают. Однако в качестве учетных цен могут быть приняты как твердые учетные цены (плановая себестоимость приобретения (заготовления), нормативные цены приобретения), так и цены, которые на протяжении отчетного периода могут меняться: средние покупные цены, цена поставщика и др.

Если материалы отражались внутри наименований по ценам поступления (варианты 2 и 3), то бухгалтер должен выбрать систему оценки списываемых материалов.

Тут известны три общеизвестных варианта:

ФИФО - модель конвейера: по какой цене поступила первая партия материалов по такой цене и списываются материалы. Когда первая партия с первой ценой будет списана, только тогда можно списывать материалы, поступившие во второй партии и т. д. В этом случае в остатке остаются материалы, поступившие, как правило, по более высоким ценам и, следовательно:

1) сальдо счета 10 "Материалы" будет иметь относительно большее значение;
2) стоимость материалов, списанных в производство, получит относительно меньше значение;
3) прибыль, в том числе и налогооблагаемая, возрастет.

ЛИФО - модель бочки: по какой цене поступила последняя партия материалов, по такой цене и списываются материалы. Когда последняя партия с последней ценой будет списана, только тогда можно списывать материалы, поступившие в предыдущей партии и т. д. В этом случае в остатке остаются материалы, поступившие, как правило, по более низким ценам, следовательно:

1) сальдо счета 10 "Материалы" будет иметь относительно меньшее значение;
2) стоимость материалов, списанных в производство, получит относительно большее значение;
3) прибыль, в том числе и налогооблагаемая, уменьшится.

Возможен вариант списания материалов по скользящей средней цене, когда значение сальдо, кредитового оборота и, в конечном счете, прибыли будут лежать между возможными значениями ФИФО и ЛИФО.

Мы рассмотрели случаи, когда списываемые материалы получают денежную оценку сразу же в момент списания.

Однако достаточно эффективным можно считать вариант списания материалов в течение отчетного периода только по количеству, то есть только в натуральном выражении и в разрезе каждого наименования. После этого все количественные остатки таксируются:

1) или по ценам первого поступления, разновидность варианта ЛИФО;
2) или по ценам последнего поступления, разновидность варианта ФИФО;
3) или по средней цене, для чего вся стоимость поступления материалов за отчетный период делится на все количество поступивших материалов данного наименования. И все количество списанных за этот же период материалов умножается на эту среднюю цену. Выбор вариантов учета материалов зависит от целей собственников и администрации. Например, если собственники хотят максимизировать выплаты дивидендов, то им следует использовать вариант ФИФО, если они, напротив, хотят уменьшить налогообложение и создать скрытые резервы, то им следует выбрать вариант ЛИФО.

Если же бухгалтер хочет уменьшить свою работу, то лучшим вариантом будет расчет списания по средним ценам.

Проиллюстрируем указанные методы оценки.

Данные о материалах группы А за ноябрь

Дата	Показатели	Количество	Цена, руб.	Сумма, руб.
	Остаток на 1 ноября	60	100	6 000
05.11	Поступило	50	110	5 500
12.11	Поступило	160	120	19 200
20.11	Поступило	90	130	11 700
26.11	Поступило	180	140	25 200
	Итого (остаток за 1 ноября плюс поступление за ноябрь)	540		67 600
	Отпущено в производство за ноябрь	300
	Остаток на 1 декабря	240

Бухгалтер должен распределить 67 600 руб. между 300 единицами, отпущенными в производство за ноябрь, и 240 единицами, оставшимися на 1 декабря.

Метод средней цены

Средняя цена материала группы А - 125, 185 руб. (67 600/540);

Стоимость материалов группы А:

А) отпущенных в производство за ноябрь - 37 556 руб. (300*125,185);
Б) оставшихся на 1 декабря - 30 044 руб. (240*125,185);

Итого - 67 600 руб.

Метод ФИФО

Основан на предположении, что материалы, приобретенные в первую очередь, и отпускаются в первую очередь. Отсюда стоимость материалов, отпущенных в производство за ноябрь, составит: (60*100) + (50*110) + (160*120) + (30*130) = 34 600 руб.

Данный вариант расчета является достаточно трудоемким (особенно при частом поступлении материалов). Поэтому для сокращения работы можно использовать второй вариант расчета, исходя из того, что материалы, оставшиеся на конец месяца, будут оцениваться по ценам последних закупок.

Метод ЛИФО

Базируется на том, что стоимость материалов, купленных последними, используется для определения стоимости материалов, использованных в первую очередь.

1-й вариант расчета:

(180 * 140) + (90 * 130) + (30 * 120) = 40 500

2-й вариант расчета основан на том, что материалы, оставшиеся на конец месяца, оцениваются по ценам первых закупок:

Обобщим результаты расчетов:

Как видно из таблицы, разные методы оценки материальных запасов приводят к разной стоимости отпущенных в производство материалов. Наименьшая ее величина имеет место при использовании метода ФИФО, наибольшая - метода ЛИФО.

Различные методы оценки материальных запасов влияют и на величину себестоимости произведенной продукции, а, следовательно, и на сумму прибыли организации. Наибольшая прибыль получается при методе ФИФО, наименьшая - при методе ЛИФО. Не случайно поэтому законодательством некоторых стран (например, Великобритании) запрещено при оценке запасов применять метод ЛИФО.

В официальных пояснениях к счету 10 "Материалы" есть кажущееся противоречие. Так, сказано, что при выбытии материалов их стоимость списывается в дебет счета 91.2 "Себестоимость продаж". Однако там же говорится, что расход материалов на хозяйственные цели отражается по кредиту счета 10 "Материалы" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или расходов на продажу. В случае подобных противоречий предписание следует понимать всегда в сторону "узкой", более конкретной трактовки. В данном случае вторая трактовка поглощает первую и должна быть признана более правильной.

В дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" списываются не использованные по каким-либо причинам в процессе производства материалы при их выбытии в результате продажи, а также материалы, переданные безвозмездно.

При передаче материальных ценностей в качестве вклада в уставный капитал согласно официальным комментариям к счету 58 "Финансовые вложения" в бухгалтерском учете необходимо сделать записи "по дебету счета 58 "Финансовые вложения" и кредиту счетов, на которых учитываются ценности, подлежащие передаче в счет этих вложений". Данные записи могут иметь место в том случае, если стоимость передаваемых ценностей, по которой они отражаются в бухгалтерском учете, соответствует оценке акций или доли в уставном капитале. Если стоимость передаваемых ценностей не соответствует оценке акций или доли в уставном капитале, то на положительную разницу между балансовой оценкой материальных ценностей и оценкой принимаемых к учету инвестиций в паи и акции должна быть сделана запись по дебету счета 91/2 "Прочие доходы и расходы" субсчет "Прочие расходы" и кредиту счета 10 "Материалы", а на отрицательную разницу - по дебету счета 58 "Финансовые вложения" и кредиту счета 91/1 "Прочие доходы и расходы" субсчет "Прочие доходы".

При списании материалов, утративших свои потребительские качества, возможны два варианта отражения этих операций в бухгалтерском учете. Вариант записей на счетах бухгалтерского учета определяется организацией системы материальной ответственности за ненадлежащее хранение или использование материалов.

В том случае, когда на сотрудника предприятия возлагается ответственность за ненадлежащее хранение или использование материалов, то до выяснения обстоятельств материальные ценности, утратившие свои потребительские качества и подлежащие списанию, должны быть отражены на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", что прямо указано в комментариях к данному счету Плана счетов и Инструкции по его применению. Если в последующем не будет установлена и доказана вина материально ответственного лица, то потери от списания указанных материальных ценностей должны быть списаны в дебет счета 91/2 "Прочие доходы и расходы" субсчет "Прочие расходы".

При отсутствии системы материальной ответственности за ненадлежащее хранение материальных ценностей, убытки от списания материалов, утративших свои потребительские качества, могут быть списаны сразу же в дебет счета 91/2 "Прочие доходы и расходы" субсчет "Прочие расходы".

При списании материалов, утраченных в результате чрезвычайных форс-мажорных обстоятельств (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т.п.) записи должны быть сделаны по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 10 "Материалы".

6. Чем инвентарь и хозяйственные принадлежности отличаются от материалов

В принципе, можно сказать однозначно - всем. Это те же малоценные и быстроизнашивающиеся предметы - МБП, хорошо известные нам и якобы ликвидированные в новом Плане счетов. Однако ликвидированы не МБП (они только переименованы), а износ МБП.

Раньше в Плане счетов было три субсчета:

12.1 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в запасе",
12.2 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в эксплуатации",
12.3 "Временные (нетитульные) сооружения".

Теперь все ценности, которые учитывались на субсчетах 12.2 "МБП в эксплуатации" и 12.3 "Временные (нетитульные) сооружения", должны были быть отнесены в дебет счета 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов". Недоамортизируемую часть МБП следовало списать или на старый счет 31 "Расходы будущих периодов" или же его новый аналог: 97 "Расходы будущих периодов". Эти суммы должны быть списаны в сроки, заложенные в приказе об учетной политике.

Таким образом, новым Планом счетов отменяется начисление износа по МБП, и их стоимость сразу же списывается на затраты в момент передачи МБП в эксплуатацию (точно так же, как это должно делаться в отношении материалов).

Счет расходов будущих периодов используется временно, относительно ранее недоначисленного износа.

7. Как вести аналитический учет материалов

Аналитический учет следует организовать, прежде всего, в разрезе материально ответственных лиц, и он должен отвечать нескольким требованиям:

1) по каждому материально ответственному лицу следует организовать учет материалов в разрезе складской номенклатуры;
2) итоги аналитического учета по всем наименованиям и материально ответственным лицам должны быть равны оборотам и сальдо по каждому субсчету счета 10 "Материалы", то есть должна быть обеспечена коллация;
3) списанные со счета 10 "Материалы" и особенно с субсчета 10/9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности" должны быть "узнаваемы" или благодаря непосредственной инвентаризации (МБП) или же путем определенных контрольных расчетов (списанные материалы, включенные в готовую продукцию).

Счет 11 "Животные на выращивании и откорме" в новом Плане счетов (комментарий)

Счет 11 "Животные на выращивании и откорме" предназначен для обобщения информации о наличии и движении молодняка животных; взрослых животных, находящихся на откорме и в нагуле; птицы; зверей; кроликов; семей пчел; взрослого скота, выбракованного из основного стада для продажи (без постановки на откорм); скота, принятого от населения для продажи. Затраты по выращиванию или откорму указанных животных учитываются на счете 20 "Основное производство" или 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Приобретение животных у других организаций и лиц отражается по дебету счета 11 "Животные на выращивании и откорме" и кредиту счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" или 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и других соответствующих счетов (на сумму расходов по доставке и других подобных расходов). Животные, выбракованные из основного стада, принимаются на учет по счету 11 "Животные на выращивании и откорме" с кредита счета 01 "Основные средства" (продуктивный скот по первоначальной стоимости; рабочий скот - в размере фактически полученных сумм от продажи и выбраковки). Молодняк животных, полученный в качестве приплода, приходуется по дебету счета 11 "Животные на выращивании и откорме" и кредиту счета, на котором учитываются затраты по содержанию животных, принесших приплод. Стоимость привеса молодняка крупного рогатого скота, свиней и животных на откорме (нагуле), а также стоимость прироста молодняка животных (жеребят и др.) ежемесячно относится в дебет счета 11 "Животные на выращивании и откорме" с кредита счета, на котором учитываются затраты по выращиванию этих животных, по плановой себестоимости выращивания. В конце отчетного года по указанным счетам производится запись (сторнировочная или дополнительная), корректирующая стоимость привеса или прироста, принятую на учет в течение отчетного года по плановой себестоимости выращивания, до фактической себестоимости выращивания. Молодняк животных, переводимый в основное стадо, списывается со счета 11 "Животные на выращивании и откорме" в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". При переводе молодняка в основное стадо дебетуется счет 01 "Основные средства" и кредитуется счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". Выбытие на сторону животных, стоимость которых учитывается на счете 11 "Животные на выращивании и откорме" (в том числе сдача заготовительным организациям скота, выбракованного из основного стада), отражается по кредиту счета 11 "Животные на выращивании и откорме" и дебету счета 90 "Продажи" с одновременным отражением по кредиту счета 90 "Продажи" сумм, причитающихся организации за этих животных с покупателя в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". При сдаче скотозаготовительным организациям животных, выбракованных из основного стада без постановки их на откорм, отражение продажи осуществляется непосредственно с кредита счета 01 "Основные средства" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". Стоимость павших и вынужденно забитых животных, кроме павших в связи с эпизоотией или стихийными бедствиями, отражается как порча ценностей по кредиту счета 11 "Животные на выращивании и откорме" и дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Полученные от павших и вынужденно забитых животных шкуры, рога, копыта, технические жиры и т.п. оцениваются по ценам возможного использования или продажи и приходуются с кредита счета, на котором учитываются затраты по выращиванию животных, как выход побочной продукции. Стоимость животных, павших или забитых в связи с эпизоотией, стихийными бедствиями и иными чрезвычайными событиями, списывается с кредита счета 11 "Животные на выращивании и откорме" непосредственно в дебет счета 99 "Прибыли и убытки" как чрезвычайные расходы. Аналитический учет по счету 11 "Животные на выращивании и откорме" ведется по местам содержания животных, по видам, возрастным группам, полу и т.д., установленным для учета затрат на выращивание и откорм животных.

Данный счет имеет отношение только к сельскохозяйственной отрасли, и на нем отражается стоимость животных, которые не были включены в счет 01 "Основные средства". Это старый политэкономический и спорный подход, согласно которому бык в стаде - это основной капитал, а бык на откорме, которого забьют на мясо - это капитал оборотный.

Поступление таких животных со стороны оформляется как поступление материалов. Поступление приплода от своего хозяйства оформляется по нормативной стоимости за счет кредитования счетов затрат. Увеличение стоимости за счет привеса ежемесячно оформляется по плановым расценкам. По окончании года составляется расчет фактической себестоимости привеса и делается доначисление (или сторнирование). Во всех подобных случаях кредитуются счета затрат.

Перевод молодняка в основное стадо, т.е. перевод оборотного капитала в капитал основной, оформляется кредитованием счета 11 "Животные на выращивании и откорме" и через счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" на дебет счета 01 "Основные средства"

Представляет интерес то, как отражается реализация таких животных.

Допустим, продано животных на 30 000 руб., их себестоимость составляет 26 000 руб.

Записи в этом случае будут выглядеть так:

Дебет 90.2 Кредит 11 - 26 000 (Списываются проданные животные); Дебет 62 Кредит90.1 - 30 000 (Выставлен счет покупателям за проданный им скот); Дебет 51 Кредит 62 - 30 000 (Оприходованы платежи покупателей за купленный ими скот).

Если выявляется недостача животных, то она списывается с кредита счета 11 "Животные на выращивании и откорме" в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Когда будет выявлена причина недостачи, то она будет списана:

• или на виновных

Дебет 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба",

• или на потери предприятия

Дебет 91.2 "Прочие расходы"

Если недостача не может быть взыскана, то она остается на дебете счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Если животные погибли в результате чрезвычайных форс-мажорных обстоятельств хозяйственной деятельности (пожара, от эпизоотии и т.п.), то вместо счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" дебетуют счет 99 "Прибыли и убытки".

В пояснении к счету 11 "Животные на выращивании и откорме" отмечено, что при приобретении животных у других организаций и лиц счет 11 "Животные на выращивании и откорме" должен дебетоваться на сумму расходов по доставке и других подобных расходов, при этом очевидно, что на этом же счете отражается покупная стоимость животных, хотя это специально не подчеркивается.

В связи с тем, что с 1 января 2001 года чрезвычайные доходы и расходы будут отражаться непосредственно на счете 99 "Прибыли и убытки", на данный счет должны списываться стоимость животных, павших или забитых в связи с эпизоотией, стихийными бедствиями и иными чрезвычайными событиями.

Счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" в новом Плане счетов (комментарий)

Счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" предназначен для обобщения информации о резервах под отклонения стоимости сырья, материалов, топлива и т.п. ценностей, определившейся на счетах бухгалтерского учета, от рыночной стоимости (резервы под снижение стоимости материальных ценностей). Этот счет применяется также для обобщения информации о резервах под снижение стоимости других средств в обороте: незавершенного производства, готовой продукции, товаров и т.п. Образование резерва под снижение стоимости материальных ценностей отражается в учете по кредиту счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы". В начале периода, следующего за периодом, в котором произведена эта запись, зарезервированная сумма восстанавливается: в учете делается запись по дебету счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Аналитический учет по счету 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" ведется по каждому резерву.

Принципиально новым следует признать введение счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".

Нормативными актами, регламентирующими бухгалтерский учет материалов, (приказами Минфина России от 27.12.1998 №34н и от 09.06.2001 № 44н) предусмотрено отражение в балансе предприятия материальных ценностей по текущей рыночной стоимости, если она оказалась ниже фактической себестоимости материалов вследствие следующих причин (одной или несколько):

• материально - производственные запасы морально устарели;
• материально- производственные запасы полностью или частично потеряли свое первоначальное качество;
• текущая рыночная стоимость, стоимость продажи материальных ценностей снизилась.

Раньше разница в ценах списывалась на финансовые результаты организации. Теперь она корректируется специальной записью по счету 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей". И хотя этот счет назывался резервом, но на самом деле это регулирующий контрарный контр-активный счет, уточняющий оценку стоимости материальных ценностей, показанных в активе.

Резервы создаются для того, чтобы предвосхитить возникающие расходы. Например, предполагается, что в течение предстоящего отчетного периода будут расходы, подлинную величину которых можно будет выявить впоследствии (естественная убыль, сомнительные долги, разговоры по телефону, гарантийные ремонты и т. д.), и эти расходы списываются уже не по счетам затрат, а по ранее начисленному резерву.

По всем правилам бухгалтерского учета, о чем мы уже говорили, активы должны быть показаны в балансе по себестоимости, иначе говоря, по стоимости вложенного капитала. Правда, тенденции, связанные с переходом нашего учета на международные стандарты, таковы, что допускают переоценку активов, вводят понятие справедливой цены. Эти и другие отступления от принципа постоянно действующего предприятия позволили бухгалтерам в ряде случаев отказываться от себестоимости как универсального метода оценки активов. Принятие в нашей стране принципа осмотрительности - еще один шаг в этом направлении. Согласно этому принципу:

• если реализационная (текущая) стоимость активов выше его себестоимости, то в балансе следует отразить данный актив по себестоимости;
• если реализационная стоимость актива ниже его себестоимости, то разность, возникший убыток, в балансе следует показать данный актив по реализационной (текущей) стоимости.

В сущности, принцип предполагает в случае уценки материальных (кстати, и нематериальных) ценностей, их списание в убытки. Составители данного Плана счетов хотели сохранить в текущем учете все принятые оценки, а в балансе показать эти ценности уже в другой оценке (текущая стоимость).

Поэтому перед составлением отчетности бухгалтер должен получить от оперативных работников опись материалов с указанием их стоимости и новой оценки. На разность делается запись в главной книге (это одна из процедур составления баланса):

Дебет 91.2 "Прочие расходы"
Кредит 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".

Таким образом, на счете 91.2 "Прочие расходы" показывается потенциальный (возможный) убыток от снижения оценки, а на величину кредитового оборота по счету 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" - уменьшается оценка актива.

После этого остаток материалов, отражаемый в балансе, будет определяться следующим образом: сальдо счета 10 "Материалы" минус сальдо счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей". Данная процедура выполняется без составления проводки.

В начале периода, следующего за отчетным, в котором была сделана запись на образование резерва, зарезервированная сумма восстанавливается ранее проводкой:

Дебет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей"
Кредит 91.1 "Прочие доходы"

Неясным остается, какой период составитель Плана счетов имел в виду. В Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности подразумевается год. Однако нет противопоказаний и для образования резервов под снижение стоимости материальных ценностей в течение года, а его корректировку делать по окончании года.

Мы рассмотрели действие принципа осмотрительности применительно к учету материалов, но он имеет отношение к любому виду оборотных средств и отсюда данная процедура должна использоваться столько раз, сколько стоимость актива нуждается в уменьшении оценки.

Счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" в новом Плане счетов (комментарий)

Счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" предназначен для обобщения информации о заготовлении и приобретении материально - производственных запасов, относящихся к средствам в обороте. В дебет счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" относится покупная стоимость материально - производственных запасов, по которым в организацию поступили расчетные документы поставщиков. При этом записи производятся в корреспонденции со счетами 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и т.п. в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности, и от характера расходов по заготовке и доставке материально - производственных запасов в организации. В кредит счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" в корреспонденции со счетом 10 "Материалы" относится стоимость фактически поступивших в организацию и оприходованных материально - производственных запасов. Сумма разницы в стоимости приобретенных материально - производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списывается со счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" на счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". Остаток по счету 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" на конец месяца показывает наличие материально - производственных запасов в пути.

В пункте 5 ПБУ 5/01 отмечается, что материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством).

В пункте 6 ПБУ 5/01 перечислен состав затрат на приобретение материально-производственных запасов:

• суммы, уплачиваемые продавцу, а также за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением МПЗ;
• таможенные пошлины, затраты по заготовке и доставке МПЗ до места их использования и др.

Вышеперечисленные затраты, возникают, как правило, не единовременно. Поэтому с целью формирования себестоимости МПЗ необходим калькуляционный счет, по дебету которого фиксировались бы все затраты, связанные с приобретением МПЗ.

Если для формирования себестоимости внеоборотных активов (основных средств, нематериальных активов) применяется счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", то для формирования себестоимости оборотных активов (материалов, товаров и др.) применяется счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". По дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" собираются все затраты, связанные с приобретением МПЗ, с кредитованием соответствующих счетов (60, 71, 76 и др.) в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности, и от характера расходов.

Например, если продавец отгрузил покупателю ценности, и право собственности на них перешло к покупателю, то последний должен отразить их покупную стоимость на дебете счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и кредите счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (хотя ценности еще не поступили на склад покупателя). Поэтому указание на то, что в дебет счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" относится только покупная стоимость МПЗ, как об этом сказано в абзаце 2 пояснений к этому счету в Инструкции по применению плана счетов, теряет смысл.

После того, как все затраты, относящиеся к той или иной партии материальных ценностей, будут отражены на дебете счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", т.е. будет сформирована их себестоимость, и эти ценности поступят на склад, счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" кредитуется в дебет счетов по учету МПЗ (07, 10, 41 и др.).

Отсюда сальдо счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" показывает сумму затрат по приобретению ценностей, которые еще не поступили на склад предприятия. В пункте 13 ПБУ 5/01 говорится: "организация торговли может затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав издержек обращения". К вышеуказанным затратам относятся расходы по доставке МПЗ до места их использования (если они не включены в цену на запасы, установленную договором), по страхованию, по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, затраты по оплате процентов по кредитам поставщиков (коммерческий кредит) и по заемным средствам и др.

Таким образом затраты по заготовке и доставке товаров в зависимости от учетной политики могут или включаться в себестоимость товаров, т.е. в конечном итоге на дебет счета 41 "Товары", или списываться на издержки обращения (на дебет счета 44 "Расходы на продажу").

Функция счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" как калькуляционного в полной мере не реализуется. Это обусловлено тем обстоятельством, что согласно официальным комментариям к данному счету "в дебет счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" относится покупная стоимость материально-производственных запасов, по которым в организацию поступили расчетные документы поставщиков".

В момент фактического поступления материалов должна быть сделана запись по дебету счета 10 "Материалы" и кредиту счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". Но документы по затратам, связанным с приобретением и заготовлением материалов, могут поступать после фактического оприходования материальных ценностей. Следовательно, на счет 10 "Материалы" ценности не могут быть оприходованы по фактическим затратам на их приобретение и заготовление.

Выше было сказано, что счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" кредитуется на фактическую себестоимость поступивших в организацию МПЗ. Поэтому для учета этих запасов некоторые организации используют заранее установленные учетные цены. В этом случае при оприходовании поступивших на склад материальных ценностей делается запись по дебету счетов учета этих ценностей и кредиту счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" на стоимость по учетным ценам. В результате на этом счете появляется сальдо, показывающее разницу в стоимости приобретенных МПЗ, исчисленную в фактической себестоимости заготовления и учетных ценах. Это сальдо может быть:

А) дебетовым - если фактическая себестоимость выше учетной;

Б) кредитовым - если фактическая себестоимость ниже учетной. Данная разница списывается на счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" следующими проводками:

Дебет 16 Кредит 15 - на сумму превышения фактической себестоимости МПЗ над стоимостью по учетным ценам; Дебет 15 Кредит 16 - на сумму превышения стоимости МПЗ по учетным ценам над их фактической себестоимостью.

Официальных разъяснений по вопросам отражения на счетах бухгалтерского учета операций оприходования материальных ценностей в случае, если документы не поступили при фактическом поступлении материалов, нет.

Остается открытым вопрос, надо ли отражать по счету 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" материалы, фактически поступившие на склад предприятия?

Если не надо, то требуется установить, с каким счетом будет корреспондировать счет 10 "Материалы" при отражении в бухгалтерском учете фактического поступления материалов на предприятие? Безусловно, данные проводки имеют значение только для неотфактурованных на конец отчетного периода поставок. Иными словами, если, "остаток по счету 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" на конец месяца показывает наличие материально-производственных запасов в пути", т.е. материалов, по которым поступили документы или информация о переходе права собственности на данные товары, то на каком счете должны отражаться материалы фактически оприходованные, но по которым еще не поступили документы?

Предприятие имеет право самостоятельно определить порядок учета таких материалов. Решений может быть как минимум два:

Вариант 1

Для материалов фактически оприходованных на склады предприятия, но по которым не поступили расчетные документы открывается специальный субсчет счета 10 "Материалы - "Неотфактурованные поставки".

Операции оприходования данных материалов могут отражаться на счетах учета следующим образом:

Дебет 10 "Материалы" субсчет "Неотфактурованные поставки"
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

В следующем отчетном периоде должны быть сделаны: сторнировочная запись оприходования материалов в предыдущем отчетном периоде и записи принятия к учету документов и материалов в обычном порядке.

Вариант 2

Материалы, фактически оприходованные на склады предприятия, но по которым не поступили расчетные документы, отражаются на счете 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в той оценке, по которой они списываются в дебет счета 10 "Материалы".

Однако для учета данных материалов на счете 10 "Материалы" должен быть предусмотрен субсчет "Неотфактурованные поставки".

В отчетном периоде по мере поступления документов должны быть сделаны либо дополнительная запись по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", если фактические цены поставщика выше учетных, либо сторнировочная, если цены поставщика меньше учетных.

Согласно п. 26 приказа Минфина России от 09.06.2001 № 44н "материально - производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути, либо переданные покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

Поэтому, в том случае, если неизвестны цены приобретения материалов на момент фактического оприходования материалов, в последующем учетные цены могут быть откорректированы.

При составлении бухгалтерского баланса сальдо счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" присоединяется к стоимости остатков МПЗ, отраженных по соответствующим статьям группы статей "Запасы" ("Сырье, материалы и другие аналогичные ценности", "Готовая продукция и товары для перепродажи" и др.).

Счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" в новом Плане счетов (комментарий)

Счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" предназначен для обобщения информации о разницах в стоимости приобретенных материально - производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, а также о данных, характеризующих суммовые разницы. Сумма разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списывается в дебет или кредит счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" со счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". Накопленные на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списываются (сторнируются - при отрицательной разнице) в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) или других соответствующих счетов. Аналитический учет по счету 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" ведется по группам материально-производственных запасов с приблизительно одинаковым уровнем этих отклонений.

Согласно принятому порядку счет 16 "Отклонение материальных ценностей" можно считать дополнительным к счетам 10 "Материалы" и 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей".

Дело в том, что часть отклонений, которые возникают при приобретении ценностей, относится к списанным в производство ценностям, а часть относится к ценностям, оставшимся в запасе.

Пример

Стоимость оприходованных на склад материалов, поступивших от поставщика, составляет:

• по учетным ценам - 492 000 руб.
• по фактической себестоимости - 500 000 руб.

Отклонение в стоимости материалов составит 8 000 руб. (500 000 - 492 000).

Дебет 15 Кредит 60 - 500 000 руб. - акцептован счет поставщика на материалы; Дебет 10 Кредит 15 - 492 000 руб. - оприходованы на склад материалы по учетным ценам; Дебет 16 Кредит 15 - 8 000 руб. - списаны отклонения между фактической себестоимостью материалов и стоимостью их по учетным ценам;

Предположим, что из 492 000 руб., полученных предприятием в течение отчетного периода - 60% было списано в производство, а 40% осталось на складе.

Это значит, что 8000 руб., накопленные на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", должны быть распределены следующим образом:

На производство списано материалов 295 200 руб.

• на складе осталось материалов 196 800 руб.;
• однако эти величины исчислены по учетным ценам, в то время как отклонения их от фактической себестоимости составляют 8000 руб..

Следовательно, если обратиться к нашему примеру, то окажется, что в производство необходимо было списать не 295 200 руб., а большую сумму.

Все сказанное приводит нас к тому, что записи в этом примере будут выглядеть следующим образом:

К уже известным вышеуказанным проводкам прибавляются новые:

Дебет 20 Кредит 10 - 295 200 руб. - списаны материалы в основное производство (60% от всего поступившего объема); Дебет 20 Кредит 16 - 4800 руб. - списаны ценовые отклонения, относящиеся к материалам, отпущенным в течение отчетного периода в основное производство (60% всех накопленных за отчетный период отклонений).

Таким образом:

• на счете 20 "Основное производство" дебетовый оборот составлял в течение отчетного периода 295 200 руб., но теперь становится ясной его действительная величина - 300 000 руб., она показывает фактическую себестоимость материалов, отпущенных за отчетный период в производство.

Мы разобрали случай, когда учетные цены оказались ниже фактических. Если встречается обратный случай, то наш пример примет следующий вид:

Дебет 15 Кредит 60 - 500 000 руб. - акцептован счет поставщика на материалы; Дебет 10 Кредит 15 - 492 000 руб. - оприходованы на склад материалы по учетным ценам; Дебет 16 Кредит 15 - 8 000 руб. - списаны отклонения между фактической себестоимостью материалов и стоимостью их по учетным ценам; Дебет 15 Кредит 16 - 8000 руб. - если учетные цены оказываются выше фактических, то у организации возникает как бы прибыль; Дебет 10 Кредит 20 - 4 800 руб. - списаны ценовые отклонения, относящиеся к материалам, отпущенным в производство (60% всех отклонений); Дебет 16 Кредит 20 - 4 800 руб.

Недостатком данной записи является искажение дебетового оборота по счету 20 "Основное производство", он будет равен 300 000 руб. вместо правильной суммы 295 200 руб. Поэтому более предпочтительной является применение "пестрой" проводки (по дебету счета 20 "Основное производство" способом "красное сторно" и дебету счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" обычной записью).

В обоих примерах на конец месяца у счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" осталось сальдо 3 200 руб. (в примере 1 - дебетовое, а в примере 2 - кредитовое). При составлении баланса сумма 3 200 руб. (без проводки) будет добавлена к сальдо счета 10 "Материалы", а во втором случае - вычтена из этого сальдо.

Мы разобрали случаи распределения отклонений пропорционально - между оставшимися и списанными в основное производство материалами. Однако, из текста Инструкции, приложенной к Плану счетов, убрали положение о том, что списание отклонений осуществляется "пропорционально стоимости по учетным ценам израсходованных в производство материалов".

Это обусловлено тем, что пунктом 25 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н, организациям предоставлено право, при принятии учетной политики, самим устанавливать порядок списания выявляемых отклонений. А это значит, что главный бухгалтер, выбирая порядок распределения расходов, сконцентрированных на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", сам решает, как лучше закрыть этот счет, но мы не знаем варианта, лучше изложенного нами.

Инструкцией по применению плана счетов рекомендуется аналитический учет по счету 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" вести по группам МПЗ с приблизительно одинаковым уровнем этих отклонений. Однако при этом теряется связь между суммой отклонений и стоимостью конкретных материалов, по которым эти отклонения образовались. Поэтому в основу аналитического учета по счету 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" должен быть положен не уровень отклонений, а группы материально-производственных запасов, однородные по своему назначению и использованию.

Инструкцией по применению плана счетов расширены функции счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей": на нем можно учитывать также и суммовые разницы, образующиеся в случае, если по договору стороны выражают свои обязательства в иностранной валюте или в условных денежных единицах, которые подлежат погашению в рублях.

Однако согласно п. 6 приказа Минфина России от 09.06.2001 № 44н "фактические затраты на приобретение материально - производственных запасов определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия материально - производственных запасов к бухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах)". Под материально-производственными запасами понимаются материалы, товары, готовая продукция.

Пример

Договором купли-продажи определена стоимость товаров 600 у.е. (в т.ч. НДС - 100 у.е.). Оплата товаров осуществляется в рублях по курсу Центрального банка РФ на день платежа. Курс ЦБ РФ:

• на день оприходования товаров - 25 руб.;
• на день оплаты - 26 руб.

Покупатель до оплаты продал половину вышеуказанных товаров за 10 500 руб., в т.ч. НДС - 1 750 руб.

Выручка для целей налогообложения считается по отгрузке.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дебет 41 Кредит 60 - 12 500 руб. (500 у.е. * 25) - отражается в учете поступление товаров; Дебет 41 Кредит 19 - 2 500 (100 у.е. * 25) - отражается в учете НДС по поступившим товарам; Дебет 62 Кредит 90.1 "Выручка" - 10 500 руб. - отражается в учете отгрузка товаров покупателю; Дебет 90.2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 - 6 250 руб. (12 500 руб. /2) - списываются проданные товары; Дебет 90.3 "НДС" Кредит 68 - 1 750 руб. - начисляется бюджету НДС на проданные товары; Дебет 60 Кредит 51 - 15 600 (600 у.е. * 26) - перечислены деньги поставщику за товары;

Дебет 16 Кредит 60 - 500 руб. - отражается в учете суммовая разница; Дебет 19 Кредит 60 - 100 руб.- отражается в учете НДС по суммовой разнице; Дебет 68 Кредит 19 - 2 600 руб (2 500 + 100) - предъявлен к вычету НДС по израсходованным и оплаченным товарам.

Суммовая разница, отраженная на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" в сумме 500 руб., поровну делится между остатком товаров на складе и проданными товарами (поскольку половина закупленных товаров продана):

Дебет 41 Кредит 90.2 "Себестоимость продаж" - 250 руб. - списывается суммовая разница; Дебет 41 Кредит 16 - 250 руб. - списывается суммовая разница.

В принципе для отражения в учете суммовых разниц можно и не пользоваться счетом 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", а сразу списывать на соответствующие счета (41 "Товары", 90 "Продажи" и др.).

Пример

Договором купли-продажи определена стоимость оборудования, подлежащего монтажу, 600 у.е. (в т.ч. НДС - 100 у.е.). Оборудование оплачивается в рублях по курсу Центрального банка РФ на день платежа.

Курс ЦБ РФ:

• на день оприходования оборудования на счет 07 "Оборудование к установке" - 25 руб.,
• на день оплаты - 26 руб.

Покупатель до оплаты использовал половину этого оборудования для его установки.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дебет 07 Кредит 60 - 12 500 руб. (500 у.е. * 25) - отражается в учете поступление оборудования; Дебет 19 Кредит 60 - 2 500 руб. (100 у.е. * 25) - отражается в учете НДС по поступившему оборудованию; Дебет 08 Кредит 07 - 6 250 руб. - отражается в учете передача оборудования в монтаж; Дебет 01 Кредит 08 - 6 250 руб. - вводится в эксплуатацию установленное оборудование; Дебет 60 Кредит 51 - 15 600 руб. (600 у.е. * 26) - перечислены деньги поставщику за товары.

После этой операции на дебете счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" образуется суммовая разница 600 руб. вследствие того, что стоимость товаров 600 у.е. при оприходовании определялась по одному курсу (25 руб.), а при оплате - по другому курсу (26 руб.). Эта суммовая разница включает в себя в т.ч. и НДС (100 руб.). Для учета данной суммовой разницы можно использовать счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Дебет 16 Кредит 60 - 500 руб. - отражается в учете суммовая разница; Дебет 19 Кредит 60 - 100 руб.- отражается в учете НДС по суммовой разнице; Дебет 68 Кредит 19 - 2 550 руб. - предъявлен к вычету НДС по израсходованным и оплаченным товарам. Дебет 91.2 "Прочие расходы" Кредит 19 - 50 руб.* - предъявлен к вычету НДС по израсходованным и оплаченным товарам.

* Примечание: 50 рублей НДС не может быть предъявлена бюджету, так как суммовая разница 250 рублей по оборудованию, установленному до момента ее определения, не может быть отнесена на счет 01 "Основные средства", а отражается по дебету счета 91/2 "Прочие доходы и расходы" субсчет "Прочие расходы".

Суммовая разница, отраженная на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" в сумме 500 руб., поровну делится между остатком оборудования к монтажу, учитываемому на счете 07 "Оборудование к установке" и уже установленным.

Дебет 07 Кредит 16 - 250 руб. - списывается суммовая разница; Дебет 91.2 "Прочие расходы" Кредит 16 - 250 руб. - списывается суммовая разница.

В данном случае образовалась положительная суммовая разница. Если бы курс рубля на день оплаты товаров оказался выше, чем на день оприходования, то суммовая разница была бы отрицательной.

В принципе для отражения в учете суммовых разниц можно и не пользоваться счетом 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", а сразу списывать на соответствующие счета (07 "Оборудование к установке", 91/2 "Прочие расходы" и др.).

Согласно п. 25 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" могут отражаться отклонения, связанные с предоставлением организации согласно договору скидок (накидок).

Пример

Согласно договору стоимость товаров, закупаемых у поставщиков, равна 6 000 руб., в т.ч. НДС - 1 000 руб. В случае если покупатель оплатит приобретенный товар в течение 20 дней после получения, то ему будет предоставлена скидка в размере 2%. Покупатель оплатил товары через 15 дней после получения.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дебет 41 Кредит 60 - 5 000 руб. -оприходованы полученные товары; Дебет 41 Кредит 19 - 1 000 руб. - НДС по оприходованным товарам; Дебет 60 Кредит 51 - 5880 руб. (6000 - (6000*2/100)) - перечислены деньги поставщику за товары;

После этого на кредите счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" образуется сальдо 120 руб., представляющее собой скидку, предоставленную поставщиком (в т.ч. НДС - 20 руб.).

Дебет 60 Кредит 16 - 120 руб. - списание суммы скидки со счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"; Дебет 41 Кредит 16 - 100 руб. - распределение скидки на соответствующие счета; Дебет 19 Кредит 16 - 20 руб. - распределение скидки на соответствующие счета;

Таким образом, на сумму скидки корректируется (уменьшается) себестоимость товаров и НДС на эти товары.

Дебет 68 Кредит 19 - 980 (1000 -20) руб. - предъявляется к вычету сумма НДС на оприходованные и оплаченные товары;

В данном случае по операции 1 товары были оприходованы в оценке - брутто, т.е. без учета скидки. Можно применить оценку - нетто, т.е. за вычетом скидки. В этом случае при прочих равных условиях необходимости в использовании счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" не будет. Если при этом товары не будут оплачены в течение 20 дней, сумма неполученной скидки может отражаться на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". Однако в основном случае можно обойтись без счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", списывая отклонения прямо со счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками":

Дебет 41 Кредит 60 - 100 руб. - распределение скидки на соответствующие счета; Дебет 19 Кредит 60 - 20 руб. - распределение скидки на соответствующие счета.

Подытоживая разбор, постараемся вывести общее правило списания отклонений в стоимости материальных ценностей: отклонения в стоимости материальных ценностей списываются на те счета, на которые были списаны материальные ценности.

Следовательно, если материалы были списаны на счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", 28 "Брак в производстве", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 58 "Финансовые вложения", 79 "Внутрихозяйственные расчеты", 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", 99"Прибыли и убытки", сумма отклонений, приходящаяся на данные материалы, подлежит списанию на эти же счета.

Счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в новом Плане счетов (комментарий)

Счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" предназначен для обобщения информации об уплаченных (причитающихся к уплате) организацией суммах налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, а также работам и услугам. К счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" могут быть открыты субсчета: 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств"; 19-2 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам"; 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально - производственным запасам" и др. На субсчете 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств" учитываются уплаченные (причитающиеся к уплате) организацией суммы налога на добавленную стоимость, относящиеся к строительству и приобретению объектов основных средств (включая отдельные объекты основных средств, земельные участки и объекты природопользования). На субсчете 19-2 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам" учитываются уплаченные (причитающиеся к уплате) организацией суммы налога на добавленную стоимость, относящиеся к приобретению нематериальных активов. На субсчете 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально -производственным запасам" учитываются уплаченные (причитающиеся к уплате) организацией суммы налога на добавленную стоимость, относящиеся к приобретению сырья, материалов, полуфабрикатов и других видов производственных запасов, а также товаров. По дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" отражаются уплаченные (причитающиеся к уплате) организацией суммы налога по приобретенным материально - производственным запасам, нематериальным активам и основным средствам в корреспонденции со счетами учета расчетов. Списание накопленных на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" сумм налога на добавленную стоимость отражается по кредиту счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции, как правило, со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Это очень своеобразный счет. Его можно трактовать как регулирующий дополнительный счет, позволяющий довести стоимость материалов (дебетовое сальдо счета 10 "Материалы") до себестоимости, но можно трактовать и как своеобразную дебиторскую задолженность. В самом деле, в случае передачи материалов в производство бюджет возмещает стоимость налога, которая была уплачена поставщику.

При продаже товаров (работ, услуг) кроме их стоимости покупатель должен уплатить продавцу НДС по установленной ставке (10 или 20 процентов). На его сумму продавец должен выставить покупателю счет-фактуру не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) (ст. 168 НК РФ).

В расчетных документах и счетах-фактурах продавца НДС должен выделяться отдельной строкой.

Если операции по продаже каких-то товаров (работ, услуг) не подлежат налогообложению или продавец освобождается от уплаты НДС, расчетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения сумм НДС. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

При продаже товаров (работ, услуг) за наличный расчет населению требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению.

В п. 5 ст. 169 НК РФ перечислены обязательные реквизиты счетов-фактур.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером либо иными должностными лицами, уполномоченными на это приказом руководителя организации, заверяется печатью организации.

Продавец должен вести журнал учета выставленных счетов-фактур и книгу продаж.

Покупатель должен вести журнал учета полученных счетов-фактур и книгу покупок.

Порядок ведения названных журналов и книг устанавливается Правительством РФ.

Покупатель после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) фиксирует сумму НДС, относящуюся к ним, на дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" в корреспонденции со счетами учета расчетов на основании счета-фактуры.

На дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" записываются также суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки. При этом сумма налога исчисляется по расчетной налоговой ставке 16,67% суммы указанных расходов (без учета налога с продаж).

На сумму НДС, записанную на дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям", покупатель на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, и документов, подтверждающих уплату продавцам сумм налога, при условии использования приобретенных товаров (работ, услуг) на производственные цели имеет право уменьшить сумму налога, причитающегося с него в бюджет, при продаже своих товаров (работ, услуг). При этом делается запись:

Дебет 68 Кредит 19

Суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении им товаров (работ, услуг), включаются в его расходы в случае использования товаров (работ, услуг) при:

А) производстве и/или реализации товаров (работ, услуг), операции по продаже которых не подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) в соответствии с пунктами 1-3 статьи 149 НК РФ;

Б) производстве и/или передаче товаров (работ, услуг), операции по передаче (выполнению, оказанию) которых для собственных нужд признаются объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, но не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) в соответствии с пунктами 2 и 3 статьи 149 НК РФ.

В) реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), местом продажи которых не признается территория РФ.

В этих случаях на суммы НДС, предъявленные покупателю, делается запись:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44 и др.) Кредит 19

Сформулируем общие правила отражения фактов хозяйственной жизни на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям":

• по дебету счета записываются суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие оплате поставщикам и подрядчикам за полученные материальные ценности, принятые работы и услуги;
• сальдо счета не должно включать суммы налога на добавленную стоимость, оплаченные поставщикам, подрядчикам;
• оплаченные суммы налога на добавленную стоимость предъявляются бюджету в порядке, установленном Налоговым Кодексом;
• суммы налога на добавленную стоимость оплаченные поставщикам и подрядчикам, но не предъявляемые бюджету в соответствии с нормами Налогового Кодекса РФ, подлежат отражению на счетах учета материальных ценностей, затрат либо прочих расходов.

Заканчивая этот обзор, мы хотим предупредить читателей, что согласно мнению некоторых специалистов по дебету счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" необходимо отражать начисленный в бюджет налог на добавленную стоимость по принятым к бухгалтерскому учету основным средствам, законченным капитальным строительством, выполненным хозяйственным способом. Однако такое предложение представляется необоснованным. На этом счете отражаются суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие оплате поставщикам и подрядчикам, т.е. юридическим лицам.

В том случае, когда у предприятия возникают обязательства перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость необходимо учесть обстоятельства, в связи с которыми данные обязательства возникли. При выполнении строительных работ хозяйственным способом возникает объект налогообложения. При отсутствии возможности предъявить данный налог бюджету, суммы начисленного НДС должны были бы увеличивать первоначальную стоимость основного средства. Однако в соответствии с налоговым законодательством предприятия предъявляют бюджету начисленный НДС. Следовательно, указанные суммы налога представляют собой некоторую величину обязательств бюджета перед налогоплательщиком, которые при выполнении определенных требований налогоплательщик предъявит бюджету. Следовательно, данные суммы следует отразить на счетах расчетов, в частности на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Аналитический учет по счету 19 "НДС по приобретенным ценностям" должен быть построен таким образом, чтобы с минимальными затратами времени составлять налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость. В том числе должен быть организован раздельный учет налога на добавленную стоимость по материальным ценностям, работам, услугам, используемым при производстве продукции, реализуемой на экспорт.

На субсчете 10.05 "Запасные части" учитывается наличие и движение приобретенных или изготовленных для нужд основной деятельности запасных частей, предназначенных для производства ремонтов, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств и т.п., а также автомобильных шин в запасе и обороте. Здесь же учитывается движение обменного фонда полнокомплектных машин, оборудования, двигателей, узлов, агрегатов, создаваемого в ремонтных подразделениях организаций, на технических обменных пунктах и ремонтных заводах. Автомобильные шины (покрышка, камера и ободная лента), находящиеся на колесах и в запасе при транспортном средстве, включаемые в его первоначальную стоимость, учитываются в составе основных средств.

Аналитический учет ведется по отдельным наименованиям (субконто "Номенклатура"), местам хранения (субконто "Склады) и партиям (субконто "Партии"). Каждое наименование - элемент справочника "Номенклатура". Каждое место хранения - элемент справочника "Склады (места хранения)".

Для ведения аналитического учета по субконто "Склады" и "Партии" следует выполнить соответствующие настройки параметров учета (меню "Предприятие" - "Настройка параметров учета" - "Запасы").

Описание родительского счета: Описание счета 10 "Материалы"

Хозяйственные операции:

"Включение в затраты на капитальное строительство стоимости запасных частей"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Требование-накладная в меню "Производство"

"Включение в стоимость оборудования, требующего монтажа, стоимости запасных частей"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Требование-накладная в меню "Производство"

"Ввод начальных остатков: запасные части"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Ввод начальных остатков в меню "Предприятие" вид операции: "Материалы (счет 10)"

"Перемещение между складами запасных частей"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Перемещение товаров Товары, продукция"

"Комплектация запасных частей"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Комплектация номенклатуры в меню "Склад" вид операции: "Комплектация"

"Разукомплектация запасных частей"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Комплектация номенклатуры в меню "Склад" вид операции: "Разукомплектация"

"Возврат запасных частей из переработки"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Поступление из переработки в меню "Производство"

"Включение в стоимость запасных частей суммы невозмещаемого НДС, уплаченного при приобретении "

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Списание НДС в меню "Покупка - Ведение книги покупок"

"Поступление запасных частей от поставщика. Отражение задолженности поставщику по договору в руб."

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Поступление товаров и услуг Покупка, комиссия"

"Включение в стоимость запасных частей дополнительных расходов (услуг сторонних организаций по транспортировке, хранению и т.д.) по договору в руб."

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Поступление доп. расходов в меню "Покупка"

"Поступление запасных частей из переработки по плановой стоимости. Отражение задолженности поставщику по договору в руб."

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Поступление из переработки в меню "Производство"

"Поступление запасных частей от поставщика. Отражение задолженности поставщику по договору в валюте"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Поступление товаров и услуг в меню "Покупка" вид операции: "Покупка, комиссия"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Поступление доп. расходов в меню "Покупка"

"Поступление запасных частей из переработки по плановой стоимости. Отражение задолженности поставщику по договору в валюте"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Поступление из переработки в меню "Производство"

"Поступление запасных частей от поставщика. Отражение задолженности поставщику по договору в у.е."

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Поступление товаров и услуг в меню "Покупка" вид операции: "Покупка, комиссия"

"Включение в стоимость запасных частей дополнительных расходов (услуг сторонних организаций по транспортировке, хранению и т.д.) по договору в у.е."

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Поступление доп. расходов в меню "Покупка"

"Поступление запасных частей из переработки по плановой стоимости. Отражение задолженности поставщику по договору в у.е."

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Поступление из переработки в меню "Производство"

"Принятие к учету запасных частей по краткосрочному договору займа в руб."

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
-

"Принятие к учету запасных частей по долгосрочному договору займа в руб."

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Операция (бухгалтерский и налоговый учет) в меню "Операции - Операции, введенные вручную"

"Принятие к учету запасных частей, поступивших от подотчетного лица в руб."

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Авансовый отчет в меню "Касса"

"Принятие к учету запасных частей, поступивших от работника организации в счет погашения задолженности по возмещению материального ущерба"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Операция (бухгалтерский и налоговый учет) в меню "Операции - Операции, введенные вручную"

"Принятие к учету запасных частей, полученных в счет вклада в уставный капитал"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Операция (бухгалтерский и налоговый учет) в меню "Операции - Операции, введенные вручную"

"Межфилиальное поступление запасных частей от обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Авизо по МПЗ входящее в меню "Склад"

"Излишки запасных частей, выявленные в результате инвентаризации. Признание прочих доходов"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Оприходование товаров в меню "Склад"

"Принятие к учету запасных частей, полученных безвозмездно, в т.ч. по договору дарения"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Операция (бухгалтерский и налоговый учет) в меню "Операции - Операции, введенные вручную"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Передача товаров в меню "Производство" вид операции: "Передача сырья в переработку"

"Передача запасных частей в переработку"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Поступление из переработки в меню "Производство"

"Списание стоимости запасных частей на затраты основного производства "

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Требование-накладная в меню "Производство"

"Корректировка стоимости запасных частей, списанных на затраты основного производства"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Регламентная операция

"Списание стоимости запасных частей на затраты вспомогательного производства "

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Требование-накладная в меню "Производство"

"Корректировка стоимости запасных частей, списанных на затраты вспомогательного производства"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Регламентная операция в меню "Операции - Закрытие месяца" вид операции: "Корректировка стоимости номенклатуры"

"Списание стоимости запасных частей на общепроизводственные расходы "

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Требование-накладная в меню "Производство"

"Корректировка стоимости запасных частей, списанных на общепроизводственные расходы "

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Регламентная операция в меню "Операции - Закрытие месяца" вид операции: "Корректировка стоимости номенклатуры"

"Списание стоимости запасных частей на общехозяйственные расходы "

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Требование-накладная в меню "Производство"

"Корректировка стоимости запасных частей, списанных на общехозяйственные расходы "

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Регламентная операция в меню "Операции - Закрытие месяца" вид операции: "Корректировка стоимости номенклатуры"

"Списание запасных частей на исправление брака"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Требование-накладная в меню "Производство"

"Списание стоимости запасных частей на исправление брака"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Требование-накладная в меню "Производство"

"Списание стоимости запасных частей на затраты обслуживающих производств и хозяйств "

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Требование-накладная в меню "Производство"

"Корректировка стоимости запасных частей, списанных на затраты обслуживающих производств и хозяйств "

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Регламентная операция в меню "Операции - Закрытие месяца" вид операции: "Корректировка стоимости номенклатуры"

"Списание стоимости запасных частей на издержки обращения в организациях, осуществляющих торговую деятельность"

Каким документом делается в 1с:Бухгалтерия 2.0 /1с:Бухгалтерия 3.0 :
- Требование-накладная в меню "Производство"

"Корректировка стоимости запасных частей, списанных на издержки обращения в организациях, осуществляющих торговую деятельность"

Каким документом делается в

Материалы - это вид запасов организации, к которым относятся сырье, основные и вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, топливо, тара, запасные части, строительные и прочие материалы (п. 42 Приказа Минфина от 28.12.2001 № 119н). Для их учета Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению предусмотрен активный счет 10 «Материалы» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н).

Субсчета 10 счета

Планом счетов бухгалтерского учета к счету 10 предусмотрено открытие, в частности, следующих субсчетов:

Субсчет к счету 10	Что учитывается
10-1 «Сырье и материалы	— сырье и основные материалы (в т.ч. строительные — у подрядных организаций), входящих в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являющихся необходимыми компонентами при ее изготовлении; — вспомогательные материалы, которые участвуют в производстве продукции или потребляются для хозяйственных нужд, технических целей, содействия производственному процессу; — сельскохозяйственная продукция, заготовленная для переработки, и т.д.
10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»	Покупные полуфабрикаты, готовые комплектующие изделия (в т.ч. строительные конструкции и детали — у подрядных организаций), приобретаемые для комплектования выпускаемой продукции (строительства), которые требуют затрат по их обработке или сборке
10-3 «Топливо»	— нефтепродукты (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочные материалы, предназначенные для эксплуатации транспортных средств, технологических нужд производства, выработки энергии и отопления; — твердое (уголь, торф, дрова и др.) и газообразное топливо
10-4 «Тара и тарные материалы»	Все виды тары (кроме используемой как хозяйственный инвентарь), а также материалов и деталей, предназначенных для изготовления тары и ее ремонта (детали для сборки ящиков, бочковая клепка, железо обручное и др.) При этом торговые организации учитывают тару под товарами и тару порожнюю на счете 41 «Товары»
10-5 «Запасные части»	Приобретенные или изготовленные для нужд основной деятельности запчасти, предназначенные для ремонта, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств и т.п., а также автомобильные шины в запасе и обороте. При этом автомобильные шины (покрышка, камера и ободная лента), которые находятся на колесах и в запасе при транспортном средстве, включаемые в его первоначальную стоимость, учитываются на счете 01 «Основные средства»
10-6 «Прочие материалы»	— отходы производства (обрубки, обрезки, стружка и т.п.); — неисправимый брак; — материальные ценности, полученные от выбытия основных средств, которые не могут быть использованы как материалы, топливо или запчасти в данной организации (металлолом, утильсырье); — изношенные шины и утильная резина и т.п.
10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»	Материалы, переданные в переработку на сторону, стоимость которых в последующем включается в затраты на производство полученных из них изделий
10-8 «Строительные материалы»	Материалы, используемые непосредственно в процессе строительных и монтажных работ, для изготовления строительных деталей, для возведения и отделки конструкций и частей зданий и сооружений, строительные конструкции и детали, а также другие материальные ценности, необходимые для нужд строительства (субсчет используется организациями-застройщиками)
10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»	Инвентарь, инструменты, хозяйственные принадлежности и другие средства труда, которые включаются в состав средств в обороте
10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе»	Специальный инструмент, специальные приспособления, специальное оборудование и специальная одежда, находящаяся в местах хранения
10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации»	Специальный инструмент, специальные приспособления, специальное оборудование и специальная одежда в эксплуатацию (при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации)

Поступление материалов отражается по дебету счета 10, а выбытие по кредиту. При этом корреспондирует счет 10 с различными счетами в зависимости от источника поступления или направления выбытия материалов.

Типовые бухгалтерские записи по счету 10

Приведем в таблице некоторые типовые бухгалтерские записи с использованием счета 10:

Операция	Дебет счета	Кредит счета
Отражено поступление материалов (если используется счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»)	10	15
Отражен выпуск материалов из основного производства		20 «Основное производство»
Отражено изготовление материалов силами вспомогательных производств		23 «Вспомогательные производства»
Поступили материалы от поставщика		60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Отражено приобретение материалов через подотчетное лицо		71 «Расчеты с подотчетными лицами»
Получены материалы в качестве вклада в уставный капитал		75 «Расчеты с учредителями»
Отражен излишек материалов по результатам инвентаризации		91 «Прочие доходы и расходы»
Списаны материалы на строительство объекта основных средств	08 «Вложения во внеоборотные активы»	10
Переданы материалы в основное производство	20
Отнесены материалы на общехозяйственные нужды	26 «Общехозяйственные расходы»
Списаны материалы на исправление брака в производстве	28 «Брак в производстве»
Отражено списание материалов в торговой организации	44 «Расходы на продажу»
Списана стоимость проданных материалов	91
Выявлена недостача материалов в результате инвентаризации	94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

Для отражения обобщенной информации о суммах средств, накопленных при начислении амортизации на нематериальные активы, используют бухгалтерский счет 05. Какие методы используют при начислении амортизации на нематериальные активы (НМА) и какими проводками отражаются данные операции в учете – на эти вопросы ответит наша статья.

Как правильно начислить амортизацию на нематериальные активы (НМА)

Основные учетные показатели, необходимые для расчета сумм НачАморт – балансовая, остаточная стоимость НМА и срок его полезного использования. Стоимость НМА по балансу определяется в зависимости от стоимости приобретенных прав на ПО (патента на изобретения) согласно договору. При определении срока, в течение которого будет использоваться объект, учитываются такие факторы:

• срок по договору, позволяющий использовать объекта;
• время, в течение которого предприятие планирует получать доход от использования объекта (например, может учитываться объем товара, для производства/реализации которого был использован НМА).

Срок использования определяется организацией для каждого объекта отдельно и фиксируется в амортизационных ведомостях.

Видео-урок “Счет 05 в бухгалтерском учете. Амортизация нематериальных активов: примеры, проводки”

В видео-уроке эксперт сайта “Бухгалтерия для чайников” Наталья Васильевна Гандева раскрывает счет 05 – учет амортизации нематериальных активов в организации, показывает проводки и практические примеры ⇓

Слайды к видео-уроку вы можете скачать по ссылке ниже.

Бухгалтерский счет 05. Типовые проводки

На рисунке ниже представлены типовые проводки по счету 05 “Амортизация нематериальных активов” в бухгалтерском учете. Для того чтобы увеличить картинку нажмите на нее.

Счет 05 “Амортизация нематериальных активов” в бухгалтерско учете. Типовые проводки

Какой метод выбрать для начисления амортизации

При расчете сумм для отражения по бухгалтерскому счету 05 необходимо выбрать метод, с помощью которого будет рассчитана амортизация:

• линейный метод (НачАморт проводится одинаковыми суммами в течение всего срока полезного использования НМА);
• метод уменьшаемого остатка (показатель НачАморт определяется ежемесячно исходя из остаточной стоимости НМА).

Для наглядности особенностей использования каждого способа рассмотрим примеры.

Допустим, АО “Геркулес” в июле 2015 года приобретены исключительные права на изобретение, благодаря которому был оптимизирован конвейерный процесс производства пуговиц. Согласно договору, право на изобретение было получено АО “Геркулес” по цене 348 000 руб. Срок, в течение которого “Геркулес” планирует использовать объект, (равен действию патента) составляет 12 лет (144 мес.). АО “Геркулес” применяет линейный метод. Определяя сумму ежемесячных отчислений, бухгалтер АО “Геркулес” сделал расчет:

Если бы учетной политикой АО “Геркулес” был зафиксирован метод уменьшаемого остатка, то сумма НачАморт рассчитывалась по формуле:

А мес = Ост ст * К ф / СР исп;

где А мес – ежемесячная сумма НачАморт;

Ост ст – остаточная стоимость объекта НМА;

К ф – коэффициент (определяется на каждом предприятии индивидуально);

СР исп – оставшееся время, в течение которого “Геркулес” планирует использовать изобретение.

При условии, что для АО “Геркулес” применим коэффициент 2, расчет суммы НачАморт будет выглядеть так:

месяц	балансовая стоимость (руб.)	сумма НачАморт за весь срок пользования НМА (руб.)	остаточная стоимость (руб.)	коэф-т	оставшийся срок полезного использования (мес.)
август 2015	348 000	0	348 000	2	144	4833
сентябрь 2015	348 000	4 833	343 167	2	143	4800
октябрь 2015	348 000	9 633	338 367	2	142	4766
ноябрь 2015	348 000	14 399	333 601	2	141	4732
декабрь 2015	348 000	19 131	328 869	2	140	4698

При использовании данного метода, показатель НачАморт будет ежемесячно уменьшаться по мере использования объекта уменьшения его остаточной стоимости.

Счет 05: типовые бухгалтерские проводки

Проводки по амортизации на объекты НМА, используемые при производстве продукции, отражаются с использованием счетов производства:

Дебет	Кредит	Описание	Документ
20	05	Отражена сумма НачАморт (начисленной амортизации) на НМА (используется на основном производстве)	Амортизационная ведомость
21	05	Отражена сумма НачАморт на НМА (используется при производстве полуфабрикатов)	Амортизационная ведомость
23	05	Отражена сумма НачАморт на НМА (используется на вспомогательном производстве)	Амортизационная ведомость
29	05	Отражена сумма НачАморт на НМА (используется на обслуживающем производстве)	Амортизационная ведомость
25	05	Сумма НачАморт на НМА отражена в составе общепроизводственных расходов	Амортизационная ведомость
26	05	Сумма НачАморт на НМА отражена в составе общехозяйственных расходов	Амортизационная ведомость

Если организацией торговой сферы приобретен НМА, используемый в процессе реализации товара, то амортизация на него отражается проводкой:

Счет 05. Операции по счету на примере

Допустим, ООО “Электросервис” было приобретено исключительно право на ПО “Электрик-1”, которое будет использоваться при производстве конкретной продукции (электроприборов). Стоимость ПО по договору – 2 480 000 руб. Предполагается, что за весь срок использования ПО, ООО “Электросервис” будет выпущено 23 400 единиц электроприборов. Согласно учетной политике ООО “Электросервис”, НачАморт осуществляется пропорционально выпущенной продукции.

Сумма отчислений, проводимых по счету 05, определяется таким образом:

А мес = К мес * П ст / К вс;

где А мес – ежемесячная сумма для отражения по Кт 05;
К мес – количество единиц электроприборов, выпущенных за месяц;
П ст – первоначальная стоимость ПО “Электрик-1”;
К вс – планируемый объем выпуска электроприборов.

В январе 2016 ООО “Электросервис” было выпущено 835 единиц электроприборов, в феврале – 1040 единиц.

Счет 05 в бухучете: расчеты

Рассчитывая сумму ежемесячных проводок по Кт 05, бухгалтер составил ведомость:

месяц	планируемый объем выпуска электроприборов (ед.)	выпущено электроприборов за период (ед.)	первоначальная стоимость ПО “Электрик-1” (руб.)	ежемесячная сумма НачАморт (руб.)
январь 2016	23400	835	2480000	88496
февраль 2015	23400	1040	2480000	110222

Счет 05: бухгалтерские проводки

В учете ООО “Электросервис” были сделаны такие проводки:

Про используемые в расчете бухгалтерские счета 20, 25, 26, 29 читайте в статьях: , .

Основанием для отражения проводок по счету 05 выступает амортизационная ведомость, данные которой проверены и подписаны бухгалтером.